IDW veröffentlicht zwei IFRS-Modulverlautbarungen im Entwurf zu IFRS 9

Abgegrenzte (Einzel-)Fragen bearbeitet das IDW in modularer Form

Die bisherigen IDW-Stellungnahmen zur Rechnungslegung nach IFRS behandeln sehr ausführlich spezifische Einzelthemen. Zur Erhöhung der Flexibilität bei relevanten Praxisfragen bearbeitet das Institut der Wirtschaftsprüfer (IDW) abgegrenzte (Einzel-)Fragen der IFRS-Rechnungslegung ohne eine ausführliche, auf einen Anwendungsfall zugeschnittene Stellungnahme in einer einheitlichen und modularen Form. Jedes Modul ist eigenständig anwendbar und wird gesondert vom Fachausschuss Berichterstattung (als Entwurf bzw. finale Fassung) verabschiedet. Am 12.11.2019 hat das IDW zwei neue Module im Entwurf zu IFRS 9 veröffentlicht (Modul IFRS 9–M2 und IFRS 9-M3).

Modulares Format gilt nur für neue Themen der Rechnungslegung

Die einzelnen Module werden in einer IDW (Sammel-)Stellungnahme zur Rechnungslegung (IDW RS HFA 50) zusammengefasst und in der Reihenfolge der IASB-Standards sortiert. Das modulare Format wird ausschließlich für neue Themen verwendet, d.h. bereits bestehende IDW-Stellungnahmen zur Rechnungslegung werden nicht in das modulare Format umgearbeitet. Allerdings sind Verweise in den bestehenden Stellungnahmen auf neue Module vorgesehen, damit eine Interaktion gewährleistet werden kann.

Modulentwurf IFRS 9-M2 behandelt das Geschäftsmodell "Halten" bei Factoring-Transaktionen

Fraglich ist nach Ansicht des IDW, ob bei Verkauf von Forderungen aus Lieferungen und Leistungen im Rahmen spezieller Factoring-Vereinbarungen eine Vereinbarkeit mit dem Geschäftsmodell "Halten" i.S. von IFRS 9 gegeben ist. Insbesondere ist fraglich, ob Verkäufe von kurzfristig fälligen Forderungen im Rahmen von Factoring-Vereinbarungen, die ein planmäßiges automatisches Anbieten der Forderungen zum Verkauf vorsehen, mit dem Geschäftsmodell "Halten" vereinbar sind.

Der Modulentwurf (Vereinbarkeit des Geschäftsmodells "Halten" i.S. von IFRS 9 mit dem Verkauf von Forderungen im Rahmen von Factoring-Vereinbarungen) sieht in dieser Ausgestaltung keine Vereinbarung mit dem Geschäftsmodell "Halten", da Forderungen aus Lieferungen und Leistungen planmäßig und automatisch zum Verkauf angeboten werden, sobald die festgelegten Ankaufkriterien der Factoring-Vereinbarung erfüllt sind (vgl. IFRS 9.B4.1.4, Beispiel 3). Anderes kann gelten, wenn Forderungen aus Lieferungen und Leistungen selektiv in Abhängigkeit von den Liquiditätsbedürfnissen des Unternehmens zum Kauf angeboten werden.

Modulentwurf IFRS 9-M3 widmet sich dem Kriterium der Zahlungsstrombedingung

Für die Klassifizierung und damit auch die Festlegung des Wertmaßstabs für die Folgebewertung eines finanziellen Vermögenswerts nach IFRS 9 ist u.a. die Erfüllung der Zahlungsstrombedingung zu beurteilen. Daher ist zu klären, ob die Vertragsbedingungen eines finanziellen Vermögenswerts zu festgelegten Zeitpunkten zu Zahlungen führen, die ausschließlich Tilgungen und Zinsen auf das ausstehende Kapital darstellen. Dabei ist nach Auffassung des IDW immer wieder fraglich, ob im Fall von unterschiedlichen Ausgabe- bzw. Erwerbszeitpunkten von Finanzinstrumenten mit identischen Vertragsbedingungen ggf. geänderte Umstände beim Erstansatz Auswirkung auf die Beurteilung der Zahlungsstrombedingung haben können. Der Modulentwurf (Beurteilung der Zahlungsstrombedingung bei unterschiedlichen Zugangszeitpunkten von Finanzinstrumenten mit identischen Vertragsbedingungen) thematisiert verschiedene Fälle. Z.B. wird für sog. non-recourse-Finanzierungen festgehalten, dass sowohl die vertraglichen Regelungen als auch das primäre Risiko der Finanzierung bei wirtschaftlicher Betrachtung (Kreditausfallrisiko oder Investitionsrisiko) zu beurteilen sind. So kann es bspw. im Fall von Ein-objektgesellschaften vertragliche Ausgestaltungen geben, bei denen bei wirtschaftlicher Betrachtung (z.B. aufgrund von ausreichend vorhandenem Eigenkapital zur Verlustabsorption) das Kreditausfallrisiko gegenüber dem Investitionsrisiko im Vordergrund steht und somit kein Widerspruch zur Zahlungsstrombedingung vorliegt.

Beide Entwürfe können bis zum 7.1.2020 kommentiert werden und werden in Heft 12/2019 der IDW Life veröffentlicht.

Praxishinweis: Modulverlautbarungen bieten gute Unterstützung bei Abbildung kritischer Fälle

Die Modulverlautbarungen zu IFRS 9 des IDW sind sowohl für den Anwender als auch für den Prüfer eine zusätzliche Leitlinie bei der Abbildung kritischer Fälle in den IFRS und daher zu begrüßen.