Rückstellungen aufgrund der Pflicht zur Rücknahme und Entsorgung von sog. Elektroschrott

Die Richtlinie war bis zum 14.2.2014 in nationales Recht umzusetzen. Weil diese Frist nicht gewahrt wurde, hat die EU-Kommission vor dem EuGH Klage gegen die BRD erhoben.

Am 24.10.2015 ist das Gesetz zur Neuordnung des Rechts über das Inverkehrbringen, die Rücknahme und die umweltverträgliche Entsorgung von Elektro- und Elektronikgeräten (BGBl 2015 I S. 1739) nun in Kraft getreten.

Vor diesem Hintergrund stellt sich die Frage, ob sich die Gesetzesänderungen auf die Bilanzierung der Rücknahme- und Entsorgungspflichten auswirken werden.

Rücknahmeverpflichtung der Hersteller

Zunächst einmal bleibt es dabei, dass sich die Verpflichtung der Hersteller zur Abholung von Altgeräten bei den öffentlich-rechtlichen Entsorgungsträgern (Rücknahmestellen) bei Wahl des Umlageverfahrens nach deren Marktteilnahme im Abholzeitraum bestimmt. Konkret berechnet sich die Abholverpflichtung des Herstellers nach seinem Anteil am Gesamtgewicht von Elektro- und Elektronikgeräten pro Geräteart, die vom Hersteller im jeweiligen Meldezeitraum in Verkehr gebracht wurden. Der Hersteller kann sich nach wie vor der Erfüllung der Entsorgungsverpflichtung durch einen entsprechenden Marktaustritt einseitig entziehen, so dass die Bildung einer Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten bei Inverkehrbringen der Elektro- und Elektronikgeräte mangels wirtschaftlicher Verursachung i. S. v. § 249 Abs. 1 Satz 1 1. Alternative HGB unverändert ausscheidet.

Rücknahmeverpflichtung der Vertreiber

Mit dem geänderten ElektroG wird aber erstmalig eine Rücknahmeverpflichtung von Vertreibern geregelt. Allerdings sind von der Neuregelung nur Vertreiber mit einer Verkaufsfläche für Elektro- und Elektronikgeräte von mindestens 400 qm betroffen. Im Fall eines Fernvertriebs (z. B. über Internet-Shops oder TV-Shopping-Kanäle) gelten als Verkaufsfläche alle Lager- und Versandflächen für Elektro- und Elektronikgeräte (§ 17 Abs. 2 ElektroG n. F.). Bei den Pflichten der Vertreiber sind zu unterscheiden:

• 1:1-Rücknahmepflicht: § 17 Abs. 1 Nr. 1 ElektroG n. F. führt eine sog. 1:1-Rücknahmepflicht für den Fall ein, dass der Endnutzer gleichzeitig ein neues Elektro- oder Elektronikgerät der gleichen Geräteart erwirbt, das im Wesentlichen die gleichen Funktionen wie das alte Gerät erfüllt. Die Rücknahme hat am Ort der Abgabe des Neugeräts, i. d. R. im Einzelhandelsgeschäft, oder in unmittelbarer Nähe hierzu zu erfolgen. Im Fall der Auslieferung eines Geräts durch den Vertreiber ist der Ort der Abgabe die Wohnung des Käufers.
• 0:1-Rücknahmepflicht: Nach der in § 17 Abs. 1 Nr. 2 ElektroG n. F. geregelten sog. 0:1-Rücknahmepflicht muss der Vertreiber allerdings auch dann ggf. ein Altgerät zurücknehmen, wenn der Abgebende kein Neugerät erwirbt. Anzunehmen sind in diesem Fall nur Altgeräte, die in keiner Abmessung größer als 25 cm sind. Die Annahmepflicht des Vertreibers gilt unabhängig davon, ob er das zurückgegebene Gerät in seinem Sortiment führt.

Fernvertreiber wie bspw. Internet-Shops müssen bundesweit – unabhängig vom Netz der existierenden Sammelstellen – eine Rückgabemöglichkeit für solche Kleingeräte auch ohne Kauf eines Neugerätes in der Nähe von privaten Endverbrauchern anbieten. Anderenfalls müssen die Altgeräte bei den privaten Endverbrauchern auf Anforderung kostenfrei abgeholt und entsorgt werden.

Fraglich ist, ob die Vertreiber aufgrund der für sie neu eingeführten Rücknahmepflicht eine Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten bilden müssen. Dabei ist zu entscheiden, ob bereits durch die Wahl des Geschäftsmodells (= Anbieten von Elektro- oder Elektronikgeräten auf einer Verkaufsfläche von mehr als 400 qm bzw. bei Fernvertrieb von Elektro- oder Elektronikgeräten mit Lager- und Versandflächen von mehr als 400 qm) die Rücknahmeverpflichtung wirtschaftlich verursacht ist.

Im Fall der 1:1-Rücknahmeverpflichtung knüpft die Verpflichtung nicht nur an den Vertrieb von Elektro- oder Elektronikgeräten in einer bestimmten Größenordnung an, sondern setzt darüber hinaus den Kauf eines gleichartigen Neugeräts durch den Endkunden voraus. Solange vom Endkunden kein Neugerät gekauft wird, besteht jedenfalls für Altgeräte, die in einer Abmessung größer als 25 cm sind, auch keine Rücknahmeverpflichtung. Folglich ist in diesem Fall keine Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten zu passivieren.

Auch bei der 0:1-Rücknahmepflicht eines Händlers scheidet u. E. – wie bei einem Hersteller – die Passivierung einer Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten für die künftige Pflicht zur Rücknahme von Altgeräten mangels wirtschaftlicher Verursachung am Bilanzstichtag aus. Zwar knüpft die Verpflichtung zur Rücknahme von Altgeräten nur an den Handel von Elektro- oder Elektronikgeräten in einer bestimmten Größenordnung an. Allerdings wird der betreffende Händler sein Geschäftsmodell nur dann (nachhaltig) aufrechterhalten, wenn die künftigen Verkäufe von Elektro- oder Elektronikgeräten die Kosten für die Rücknahme der älteren Kleingeräte decken.

Dabei ist auch zu berücksichtigen, dass Endverbraucher, die ein Altgerät zurückgeben, i. d. R. ein Neugerät entsprechender Funktion erwerben. Dies hat zur Folge, dass die Umsätze mit Neugeräten die Aufwendungen für die Rücknahme der Altgeräte kompensieren mit der Folge, dass keine Rückstellung für die künftige Rücknahme von Altgeräten zu passivieren wäre, sondern nur eine Rückstellung für die zu erwartenden Aufwendungen zur Erfüllung der Entsorgungspflichten für die in dem betreffenden Zeitraum von dem Vertreiber tatsächlich bereits angenommenen Altgeräte zu bilden ist.

Eine weitergehende Rückstellungspflicht könnte allerdings ausnahmsweise in Betracht kommen, wenn zu erwarten wäre, dass die Entsorgungsaufwendungen voraussichtlich über einen längeren Zeitraum höher sein werden als die aus den Verkäufen von Neugeräten in dem betreffenden Zeitraum erzielbaren Margen, etwa weil bei dem betreffenden Händler (z. B. wegen seiner günstigen Erreichbarkeit für Endverbraucher) besonders viele Kleingeräte abgegeben werden. In diesem Fall dürfte sich der Händler durch Marktaustritt der Altgeräte-Annahmeverpflichtung entziehen (können), wenn zu erwarten ist, dass die Entsorgungskosten dauerhaft die Deckungsbeiträge aus seinem Neugeschäft übersteigen.