Voraussetzung für die Übertragung der stillen Reserven oder die Bildung eines 6b-Rücklage ist u. a., dass die veräußerten Wirtschaftsgüter im Zeitpunkt der Veräußerung mindestens 6 Jahre ununterbrochen zum Anlagevermögen einer inländischen Betriebsstätte des veräußernden Steuerpflichtigen gehört haben (§ 6b Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 EStG).
Bei § 6b EStG handelt es sich um eine auf die Person des Steuerpflichtigen bezogene Vergünstigung. Die Vorbesitzzeit wird daher prinzipiell unterbrochen, wenn das betreffende Wirtschaftsgut oder der Betrieb, zu dessen Betriebsvermögen es gehört, entgeltlich auf einen anderen Rechtsträger übertragen wird. Bei entgeltlichem Erwerb eines Betriebs kann der Erwerber § 6b EStG nur in Anspruch nehmen, wenn zwischen dem Erwerb des Betriebs und der Veräußerung des Wirtschaftsguts mindestens 6 Jahre liegen.
Bei unentgeltlichem Erwerb eines Betriebs durch Erbfall, vorweggenommene Erbfolge oder Schenkung, bei der der Erwerber die Buchwerte des bisherigen Betriebsinhabers unverändert fortführt (§ 6 Abs. 3 EStG), findet eine Anrechnung der Besitzzeiten des Vorbesitzers (sog. Besitzzeitanrechnung) statt. In diesen Fällen ist für die Berechnung der 6-Jahres-Frist dem Rechtsnachfolger die Besitzzeit des Rechtsvorgängers hinzuzurechnen.
Beispiel: Gründung einer Einmann-GmbH & Co. KG
Einzelgewerbetreibender A bringt Anfang 2016 sein gewerbliches Einzelunternehmen zu Buchwerten in eine sog. Einmann-GmbH & Co. KG (KG) ein, an der die Komplementär-GmbH vermögensmäßig nicht beteiligt ist. Die KG veräußert 2016 ein eingebrachtes unbebautes Grundstück, das seit mehr als 6 Jahre zum Anlagevermögen des Einzelunterunternehmens des A gehörte. Den Veräußerungsgewinn von 200.000 EUR stellt die KG in eine § 6b-Rücklage ein.
Der BFH hat entschieden, dass jedenfalls - wenn von dem Wahlrecht zur Fortführung der Buchwerte Gebrauch gemacht wird - mit einer unentgeltlichen Übertragung vergleichbare Rechtsfolgen eintreten. Die 6-Jahres-Frist des § 6b Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 EStG wird danach durch eine Einbringung unter Fortführung der Buchwerte nicht unterbrochen (BFH, Urteil v. 9.9.2010, IV R 22/07, Haufe Index 2543180).
Nach dem Verständnis des § 6b EStG durch die Rechtsprechung enthält die Norm keine betriebs-, sondern eine personenbezogene Steuervergünstigung. Zur Erfüllung der Vorbesitzzeit genügt es somit nicht, dass das begünstigte Wirtschaftsgut im Zeitpunkt seiner Veräußerung seit mehr als 6 Jahren zum Gesellschaftsvermögen einer Personengesellschaft gehört hat; die Steuervergünstigung kann nur der Gesellschafter beanspruchen, der diese Voraussetzung in eigener Person erfüllt.
Diese gesellschafterbezogene Betrachtung hat aber für Fälle der Buchwerteinbringung nach § 24 UmwStG dann keine Bedeutung, wenn – wie im Beispielsfall – sämtliche Anteile am Vermögen der Personengesellschaft, in die der Betrieb eingebracht worden ist, von dem bisherigen Inhaber des eingebrachten Betriebs gehalten werden. Die Bildung der 6b-Rücklage ist zulässig.
