Wann liegt Zubehör vor?
Zubehör sind diejenigen beweglichen Sachen, die ohne Bestandteil der Hauptsache zu sein, dem wirtschaftlichen Zweck der Hauptsache zu dienen bestimmt sind und zu ihr in einem dieser Bestimmung entsprechenden räumlichen Verhältnis stehen (§ 97 Abs. 1 Satz 1 BGB). Entscheidend ist grundsätzlich die Verkehrsauffassung (§ 97 Abs. 1 Satz 2 BGB). Zubehör sind danach z. B. die zum Grundstück gehörenden Treppenläufer, Beleuchtungskörper, Mülltonnen, mitvermietete Einrichtungsgegenstände, Hotelinventar, Gaststätteninventar, Baumaterial und Baugeräte auf einem Baugrundstück, Waschmaschinen, Einbauküchen, Herde, Öfen u. Ä. (vgl. Abschn. 1 Abs. 4 BewRGr).
Grunderwerbsteuerliche Gegenleistung nicht für Zubehör
Zur grunderwerbsteuerlichen Gegenleistung gehört nur, was gewährt wird für den Erwerb des Grundstücks. Das Entgelt für Zubehör, das zusammen mit dem Grundstück erworben wird, gehört nicht dazu. Das Entgelt für mit erworbene Einbaumöbel gehört nur zur Gegenleistung, wenn diese wesentliche Bestandteile des Grundstücks und nicht nur Zubehör sind. Sie sind wesentliche Bestandteile des Grundstücks, wenn sie nicht voneinander getrennt werden können, ohne das der eine oder andere Teil zerstört oder in seinem Wesen verändert wird.
Nach Ansicht der Finanzverwaltung (vgl. z. B. Sächsisches Finanzministerium, Erlass v. 11.10.1993, 34 - S 4521 - 17 - 50943) sind Möbelstücke, die echte und notwendige Gebäudebestandteile ersetzen, stets als wesentlicher Bestandteil des Gebäudes anzusehen. Für die Abgrenzung ist im Zweifel entscheidend, ob die Einbaumöbel nur den Maßen des Raumes angepasst (Zubehör) oder ob sie so eingepasst sind, dass sie mit den sie umschließenden Gebäudeteilen vereinigt sind (wesentlicher Bestandteil).
Beispiel: Ermittlung der Gegenleistung
S erwirbt ein Einfamilienhaus für 150.000 EUR. Miterworben wird auch eine lediglich an das Gebäude angeschraubte und jederzeit ohne weiteres abnehmbare Markise, auf die gemäß dem Kaufvertrag ein Betrag von 3.000 EUR entfällt.
Die Markise stellt keinen wesentlichen Grundstücksbestandteil (Gebäudebestandteil) dar, denn eine mit Schrauben und Dübeln angebrachte Markise kann einem Gebäude kein besonderes Gepräge geben. Bestandteile eines Gebäudes sind (nur) dann als "wesentlich" anzusehen, wenn sie auf das jeweilige Gebäude bezogen individuell ausgerichtet sind, so z. B. Türen und Fensterflügel, an der Wand befestigte Täfelungen, der aufgeklebte oder festgenagelte Linoleum- oder Kunststofffußboden sowie der aufgeklebte Teppichbelag.
Die grunderwerbsteuerliche Gegenleistung beträgt vorliegend demnach 147.000 EUR.
Zubehör im Kaufvertrag
Mit übertragenes Zubehör oder Betriebsvorrichtungen sollten im Kaufvertrag gesondert aufgeführt und bezeichnet werden. Zudem sollte der insoweit vereinbarte Teilkaufpreis betragsmäßig beziffert werden.
Wird ein Grundstück zusammen mit anderen Gegenständen erworben, deren Erwerb nicht der Besteuerung nach dem GrEStG unterliegt, ist die Gesamtgegenleistung grundsätzlich nach dem Verhältnis des gemeinen Werts des Grundstücks zum gemeinen Wert, z. B. des Zubehörs oder der Betriebsvorrichtungen, aufzuteilen ("Boruttau'sche Formel"). Beim Erwerb eines Unternehmens im Ganzen, zu dem auch ein Grundstück gehört, ist die Gesamtgegenleistung nach dem Verhältnis des Teilwerts des Grundstücks zu dem Teilwert der sonstigen erworbenen Gegenstände zu verteilen, wenn der Betrieb fortgesetzt wird (BFH Urteil vom 08.02.1978 - II R 48/73).
Die Finanzverwaltung (vgl. z. B. OFD Niedersachsen, Verfügung v. 7.5.2014, S 4521 - 44 - St 262) lässt es jedoch aus Vereinfachungsgründen zu, von besonderen Ermittlungen zur Feststellung der gemeinen Werte oder Teilwerte abzusehen, wenn der von den Vertragsparteien angesetzte oder mitgeteilte Wert für die nicht der Steuer unterliegenden Gegenstände angemessen erscheint und 15 % der Gesamtgegenleistung, höchstens jedoch 50.000 EUR nicht übersteigt. In diesen Fällen ist der Wert der sonstigen Gegenstände ohne weitere Ermittlungen von der Gesamtgegenleistung abzusetzen.
Grundstücksveräußerungen mit Solar- bzw. Photovoltaikanlagen
Zum Grundstück gehören sämtliche Bestandsteile, somit auch die Gebäudebestandteile wie z. B. Heizungsanlagen, fest eingebaute Bad- und Sanitäreinrichtungen, Versorgungsleitungen für Strom, Wasser und Heizung sowie die Dacheindeckung.
Bei der Entscheidung, ob eine Solaranlage Betriebsvorrichtung oder Gebäudebestandteil ist, ist nach Verwaltungsauffassung Folgendes zu beachten (vgl. z. B. Finanzbehörde Hamburg, Erlass v. 8.7.2008, 53 S 4521 - 009/06):
Eine Solaranlage ist eine technische Anlage zur Umwandlung von Sonnenenergie in eine andere Energieform. Eine (größere) Solaranlage zur Umwandlung von Sonnenenergie in elektrische Energie wird auch Solarkraftwerk genannt. Solaranlagen lassen sich nach dem Arbeitsprinzip und der gewonnen Energieform in drei grundsätzliche Typen unterscheiden, nämlich
- Thermische Solaranlagen,
- Thermische Solarkraftwerke und
- Photovoltaikanlagen.
Thermische Solaranlagen/Solarkraftwerke
Solaranlagen dienen der Wärmegewinnung durch Sonnenlicht. Diese Technik wird überwiegend zur Erwärmung von Wasser für den sanitären Bereich oder zur Raumheizung eingesetzt, meist zur Ergänzung einer bereits vorhandenen Wärmeversorgung (vgl. BFH Urteil vom 14.07.2004 - IX R 52/02). Da Heizungsanlagen regelmäßig Gebäudebestandteile sind, ist der auf ein(e) Thermische Solaranlage/Solarkraftwerk entfallende Teil des Kaufpreises in die grunderwerbsteuerliche Bemessungsgrundlage einzubeziehen und unterliegt der Grunderwerbsteuer.
Photovoltaikanlagen
Photovoltaikanlagen erzeugen Strom durch Sonnenenergie. Auf eine Trägerkonstruktion montierte Photovoltaik-Module sind stets Betriebsvorrichtungen. Photovoltaik-Module, die anstelle von Dachziegeln oder anstelle von Fassadenelementen (vorgehängte Fassade) verwendet werden, sind zwar Betriebsvorrichtungen, aber gleichzeitig auch Gebäudeteile.
- Dienen Photovoltaikanlagen ausschließlich der Energieversorgung des betroffenen Grundstücks (Eigenbedarf), gehören sie als Bestandteile oder Zubehör zum Grundvermögen (§ 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 GrEStG) und das hierfür gezahlte Entgelt ist in die grunderwerbsteuerliche Bemessungsgrundlage einzubeziehen.
- Dienen Photovoltaikanlagen ausschließlich der Energieerzeugung und Einspeisung in öffentliche Energienetze (Lieferung an Energieversorger), unterhält der Grundstückseigentümer damit einen Gewerbebetrieb. Derartige Photovoltaikanlagen sind Betriebsvorrichtungen (§ 68 BewG), sofern es sich um auf eine Trägerkonstruktion montierte Photovoltaik-Module handelt. Das dafür gezahlte Entgelt ist nicht in die grunderwerbsteuerliche Bemessungsgrundlage einzubeziehen.
- Werden Photovoltaikanlagen, die der Eigenversorgung oder dem Gewerbebetrieb dienen, als Ersatz für eine ansonsten erforderliche Dacheindeckung oder als Fassadenteil (anstelle von Fassadenelementen oder Glasscheiben) eingebaut bzw. befestigt, sind sie in entsprechender Auslegung des § 68 BewG als Gebäudebestandteil in das Grundvermögen einzubeziehen. Das hierfür gezahlte Entgelt ist in die grunderwerbsteuerliche Bemessungsgrundlage einzubeziehen und unterliegt der Grunderwerbsteuer.
