Neues BMF-Schreiben zur doppelten Abschreibung

Das BMF hat ein Schreiben zur Behandlung des Aufwandes eines Betriebsinhabers für die Errichtung eines betrieblich genutzten Gebäudes auf dem Grundstück eines Nichtunternehmer-Ehegatten veröffentlicht (BMF, Schreiben v. 16.12.2016, IV C 6 – S 2134/15/10003). Das neue BMF-Schreiben stellt hierbei letztlich die Grundsätze der Anwendung des BFH-Urteils vom 9.3.2016 (Az. X R 46/14) klar.

Praxis-Hinweis: Wann die Abschreibung doppelt in Anspruch genommen werden kann

Die Entscheidung des BFH, die dem BMF-Schreiben zugrunde liegt, ermöglicht in letzter Konsequenz, dass eine AfA doppelt erfolgen kann,

• wenn ein Ehegatte sämtliche Kosten der Herstellung eines Gebäudes getragen hat,
• das auf Grund und Boden errichtet wird, der seinem Ehegatten zur Hälfte gehört.

Die Anwendung der Entscheidung wird grundsätzlich bestätigt, so dass sich in vergleichbaren Fällen durchaus Gestaltungsspielräume eröffnen.

Da der Teufel im Detail steckt, sollte auf jeden Fall sauber geprüft werden,

• ob das BMF-Schreiben bzw. die BFH-Entscheidung angewendet werden sollen.
• ob der Aufwandsverteilungsposten in der Vergangenheit wirklich „nur“ nach den für das Privatvermögen geltenden Bestimmungen aufgelöst wurde.

Andernfalls kann es zu einem nicht gewollten Gewinn kommen, der allerdings, so eine der zentralen Aussagen des Schreibens, über 5 Jahre gestreckt werden kann.

Strittige steuerliche Behandlung des Anteils der Mutter - BFH: Abschreibung

Im Klagefall des Urteils vom 9.3.2016 hatte der Kläger von seinem Vater im Wege der vorweggenommenen Erbfolge unentgeltlich ein Einzelunternehmen erhalten. In diesem Zusammenhang übertrugen die Eltern des Klägers diesem auch Grundstücke, deren Miteigentümer die Eltern jeweils zur Hälfte waren. Auf den Grundstücken hatte der Vater des Klägers betrieblich genutzte Gebäude gebaut. Der auf ihn entfallende Teil von Grund und Boden sowie Gebäude wurde in der Bilanz des Unternehmens aktiviert. Für den Anteil am den Grundstücken, der im Eigentum der Mutter stand, hatte er ein Nutzungsrecht aktiviert und dieses über eine Nutzungsdauer von 50 Jahren abgeschrieben.

Unstreitig führte der Kläger für den auf seinen Vater entfallenden Miteigentumsanteil die Buchwerte fort. Strittig war die steuerliche Behandlung des Anteils, der zivilrechtlich der Mutter des Klägers gehört hatte.  Hier entschied der BFH, dass auch dieser nunmehr abzuschreiben sei. Zur Begründung für seine Entscheidung führte der zuständige X. Senat des BFH aus, dass der Gebäudeanteil der Mutter zu deren Privatvermögen gehört habe.

Da der Vater aber die gesamten Kosten getragen hatte, sei es auch zutreffend gewesen,

• einen Bilanzposten zu aktivieren,
• um den eigenen Aufwand über die Nutzungsdauer zu verteilen.

Wertsteigerungen seien im Privatvermögen der Mutter eingetreten, so dass zum Zeitpunkt der Einlage in das Betriebsvermögen keine Versteuerung zu erfolgen habe. Ein Veräußerungsvorgang nach § 23 EStG sei nicht gegeben. Bei der unentgeltlichen Übertragung auf den Sohn sei dann eine Einlage zum Teilwert erfolgt, dieser Teilwert bilde die Bemessungsgrundlage für die Abschreibungen.

Wesentliche Inhalte des BMF-Schreibens

Das neue BMF-Schreiben stellt klar, dass die Grundsätze des BFH-Urteils vom 9.3.2016 zwar grundsätzlich akzeptiert werden, die Entscheidung wird aber im Sinne der Finanzverwaltung kommentiert.

• Unstreitig sind hierbei die Aussagen zum Erwerb des Eigentums durch den Nichtunternehmer-Ehegatten, auf dessen Grundstück ein Gebäude errichtet wird. Dieser erwirbt Eigentum, welches grundsätzlich Privatvermögen ist (Tz. 1).
• Auch die Zurechnung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten zum Betriebsinhaber, der den Aufwand getragen ist, ist auf der Linie des BFH-Urteils (Tz. 2).
• Gleiches gilt für die Einstufung des Aufwandsverteilungspostens und dessen Auflösung nach den Vorschriften, die für Privatvermögen gelten, erfolgen müsse (Tz. 3); auch dies hat der BFH geurteilt.
• Von zentraler Bedeutung sind dann die Tz. 4 bis 6, die darstellen, wie zu verfahren ist, wenn in der Vergangenheit entgegen eine Auflösung des Aufwandsverteilungspostens nach betrieblichen Regelungen erfolgt ist. Dann hat grundsätzlich eine Bilanzberichtigung zu erfolgen, es gibt aber Möglichkeiten den Gewinn über 5 Jahre zu verteilen.
• Über die Entscheidung des BFH hinaus regelt Tz. 7 wie in den Fällen zu verfahren ist, in denen die betriebliche Nutzung endet.
• Tz. 8 bestätigt dann die Aussage des BFH-Urteils, dass nach einer Einlage des zunächst privat gehaltenen Anteils der Teilwert der Einlagewert ist und die neue AfA-Bemessungsgrundlage bildet.
• Die Entscheidung des BFH gilt auch bei einer Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG (Tz. 9) und bei einem Grundstück, welches im Alleineigentum des Nichtunternehmerehegatten gestanden hat (Tz. 10).

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