Freibetrag bei beschränkter Steuerpflicht eines Grundstückserwerbs

Hintergrund

Der Kläger war alleiniger Erbe seiner 2009 verstorbenen Ehefrau. Die Eheleute lebten in der Schweiz. Die Ehefrau hinterließ ihrem Mann neben Kontoguthaben in Deutschland und in der Schweiz von ca. 200.000 EUR auch ein in Deutschland belegenes Grundstück, das die verstorbene Ehefrau schon von ihren Eltern geerbt hatte. Der zutreffende Grundbesitzwert für das Grundstück wurde auf 329.200 EUR festgestellt.

Das Finanzamt ging wegen des Wohnsitzes von Erblasserin und Erben von beschränkter Steuerpflicht aus und unterwarf nach § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG nur das Inlandsvermögen (Grundstück) der Erbschaftsbesteuerung. Sowohl die inländischen wie auch die ausländischen Kontoguthaben stellen kein Inlandsvermögen nach § 121 BewG dar. Allerdings wurde wegen der beschränkten Steuerpflicht nur ein persönlicher Freibetrag nach § 16 Abs. 2 ErbStG in Höhe von 2.000 EUR gewährt.

Der Kläger begehrte dagegen den persönlichen Freibetrag als Ehepartner nach § 16 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG in Höhe von 500.000 EUR. In dem gegen den Ablehnungsbescheid gerichteten Klageverfahren setzte das FG Düsseldorf das Verfahren aus und rief den EuGH an. Das FG wollte wissen, ob diese Regelung gegen die Kapitalverkehrsfreiheit verstößt.

Entscheidung

Der EuGH hat in dem Verfahren festgestellt, das eine Regelung, die bei einem im Ausland ansässigen Erben zu einem geringeren persönlichen Freibetrag führt, als bei einem im Inland ansässigen Erben, gegen die Kapitalverkehrsfreiheit nach Art. 56 und 58 EG verstößt.

Der EuGH musste sich bei seiner Entscheidung mit mehreren Rechtsfragen auseinander setzen. Zuerst wurde geprüft, ob der Erwerb von Todes wegen überhaupt ein Sachverhalt ist, der in der Europäischen Gemeinschaft unter den Begriff der Kapitalverkehrsfreiheit zu fassen ist. Unter Bezugnahme auf seine bisherige Rechtsprechung stellte der EuGH fest, dass die Erbschaft eines Grundstücks, das in einem Mitgliedstaat der Besteuerung unterliegt und zwischen zwei in der Schweiz ansässigen Personen übertragen wird, kein innerstaatlicher Vorgang ist und somit unter die Kapitalverkehrsfreiheit des Art. 56 Abs. 1 EG fällt. Wenn die Anwendung eines Freibetrags von dem Wohnsitz der Beteiligten abhängig gemacht wird, stellt dies eine Beschränkung der Kapitalverkehrsfreiheit dar.

Die Beschränkung der Kapitalverkehrsfreiheit ist auch nicht nach Art. 57 Abs. 1 EG zulässig. Nach Art. 57 Abs. 1 EG kann eine schon am 31.12.1993 bestehende, auf bestimmte Fälle bezogene Beschränkung zulässig sein. Der EuGH kommt in seiner Entscheidung aber zu dem Ergebnis, dass die Erbschaft eines Grundstücks nicht unter die Anwendungsfälle des Art. 57 Abs. 1 EG fällt, da Erbschaften nicht in der dort enthaltenen abschließenden Aufzählung enthalten sind.

Die unterschiedliche Besteuerung ist auch nicht nach Art. 58 EG gerechtfertigt. Eine Rechtfertigung könnte dann gegeben sein, wenn die Situation eines inländischen Erben objektiv anders zu beurteilen ist, als die eines gebietsfremden Erben oder wenn zwingende Gründe des Allgemeininteresses dieses gebietet. Das Gericht kommt zu dem Ergebnis, dass die Besteuerung eines im Inland gelegenen Grundstücks auch bei Gebietsfremden nach gleichen Kriterien erfolgen kann, wie bei im Inland ansässigen Erben. Auch die Schwierigkeiten, den Umfang des Gesamtvermögens in Drittlandsfällen zutreffend zu ermitteln, stellen keine Gründe dar, zu einer Schlechterstellung des aus dem Drittlandsgebiet kommenden Erben zu kommen. 

Hinweis

Der EuGH hatte sich schon in der Vergangenheit mit der Gleichstellung der beschränkten und der unbeschränkten Steuerpflicht beschäftigen müssen. Der EuGH hatte schon 2010 (EuGH Urteil vom 22.04.2010 - C-510/08 (Mattner), BFH/NV 2010, 1212) entschieden, dass die Gewährung eines geringen Freibetrags bei beschränkter Steuerpflicht und dem Erwerb (in diesem Fall bei einer Schenkung) eines im Inland belegenen Grundstücks gegen die Kapitalverkehrsfreiheit verstößt, wenn der Erwerber aus einem anderen Mitgliedstaat kommt. Der Gesetzgeber hatte – auch aus diesem Grund – im Dezember 2011 in § 2 Abs. 3 ErbStG ein antragsgebundenes Wahlrecht eingeführt, dass Personen aus einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder des Europäischen Wirtschaftsraums (Island, Liechtenstein, Norwegen) anstelle der beschränkten Steuerpflicht auch die unbeschränkte Steuerpflicht wählen können. In diesen Fällen sind dann aber alle weiteren Erwerbe innerhalb eines Zeitraums von 10 Jahren vor und 10 Jahren nach dem Vermögensanfall ebenfalls der unbeschränkten Steuerpflicht zu unterwerfen.

Der EuGH erweitert seine Feststellungen zur Kapitalverkehrsfreiheit – die auch drittlandgrenzüberschreitend eine Schutzwirkung entfaltet - jetzt auch auf die beschränkte Steuerpflicht bei dem Erwerb von Todes wegen und dem Wohnsitz der Beteiligten außerhalb der Europäischen Union. Damit kann bei beschränkter Steuerpflicht – zumindest bei dem Erwerb von im Inland belegenen Grundbesitz – der reguläre persönliche Freibetrag in Anspruch genommen werden.

Zu beachten ist, dass der EuGH (Urteil vom 19.07.2012 - C-31/11 (Scheunemann)) die unterschiedliche Begünstigung von in der Europäischen Union und im Drittlandsgebiet vorhandenen Betriebsvermögens als mit dem Gemeinschaftsrecht vereinbar angesehen hatte. In diesem Fall liegt kein Verstoß gegen die – auch drittlandsgrenzüberschreitend wirkende – Kapitalverkehrsfreiheit vor, sondern (zumindest bei beherrschendem Einfluss) ein Verstoß gegen die Niederlassungsfreiheit. Verstöße gegen die Niederlassungsfreiheit entfalten aber keinen drittlandsgrenzüberschreitenden Schutz nach dem Gemeinschaftsrecht.

EuGH Urteil vom 17.10.2013 - C-181/12 (Welte)