Im Gesamthandsvermögen gebildeter IAB bei späterer Investition im Sonderbetriebsvermögen

Soweit in Anspruch genommene IAB nicht bis zum Ende des dritten auf das Wirtschaftsjahr des jeweiligen Abzugs folgenden Wirtschaftsjahrs wegen Anschaffung eines begünstigten Wirtschaftsguts hinzugerechnet wurden, sind sie rückgängig zu machen (§ 7g Abs. 3 Satz 1 EStG). Fraglich ist, ob ein zu Lasten des Gesamthandsgewinns abgezogener IAB spätestens am Ende des dritten darauffolgenden Wirtschaftsjahrs rückgängig zu machen ist, wenn die begünstigte Investition tatsächlich nicht im Gesamthandsvermögen der Gesellschaft, sondern im Sonderbetriebsvermögen eines ihrer Gesellschafter erfolgt ist.

Beispiel: Gesellschafter schafft Wirtschaftsgut an für das die GmbH & Co. KG einen IAB gebildet hat

Die X-GmbH & Co. KG, an der A und B zu je 50 % als Kommanditisten beteiligt sind, hat in ihrem Gesamthandsvermögen zutreffend einen IAB von 40 % von 100.000 EUR = 40.000 EUR gewinnmindernd gebildet. A und B haben den Abzugsbetrag je zur Hälfte beansprucht. Das begünstigte Wirtschaftsgut wird im folgenden Wirtschaftsjahr nicht von der KG, sondern nur von A angeschafft und in seiner Sonderbilanz aktiviert. Die KG rechnet den im Wirtschaftsjahr geltend gemachten IAB von 40.000 EUR im Anschaffungsjahr ihrem Gesamthandsgewinn gewinnerhöhend hinzu. Außerdem setzt A in seiner Sonderbilanz die Anschaffungskosten des begünstigten Wirtschaftsguts um 40.000 EUR gewinnmindernd herab (§ 7g Abs. 2 Satz 1 EStG).

Verwaltung verneint begünstigte Investition bei Anschaffung im Sonderbetriebsvermögen und IAB-Bildung im Gesamthandsvermögen

Zum Teil vertreten die Finanzämter die Ansicht, eine Anschaffung im Sonderbetriebsvermögen führe nicht zu einer begünstigten Investition i. S. d. § 7g Abs. 2 EStG, wenn der IAB zuvor im Gesamthandsvermögen gebildet worden ist. Da ein Übertrag des IAB aus der Gesamthands- in die Sonderbilanz nicht möglich sei, liege keine begünstigte Investition vor. Sie machen daher den im Gesamthandsvermögen gebildeten IAB bei Ablauf der dreijährigen Investitionsfrist nachträglich nach § 7g Abs. 3 Satz 1 EStG gewinnerhöhend rückgängig, wenn die Personengesellschaft bis dahin in ihrem Gesamthandsvermögen keine begünstigte Investition getätigt und den IAB auch nicht freiwillig vorzeitig aufgelöst hat. Die rückwirkende Aufhebung des IAB wegen Nichtwahrung der dreijährigen Investitionsfrist nach § 7g Abs. 3 EStG löst dann die Zinspflicht des § 233a EStG aus.

FG Baden-Württemberg sieht das anders - Revisionsverfahren beim BFH

Das FG Baden-Württemberg vertritt in einer neuen Entscheidung die Auffassung, dass ein vom Gesamthandsgewinn abgezogener IAB die Rechtsfolge des nach § 7g Abs. 2 Satz 1 EStG, d. h. die gewinnerhöhende Zurechnung des IAB und die gewinnmindernde Kürzung der Anschaffungskosten auch dann auslöst, wenn die geplante Investition später von einem ihrer Gesellschafter vorgenommen und in dessen Sonderbetriebsvermögen aktiviert wird. Es kommt dann nicht zu einer zinspflichtigen gewinnerhöhenden Rückgängigmachung spätestens nach Ablauf des dreijährigen Investitionszeitraums (FG Baden-Württemberg, Urteil v. 11.3.2016, 9 K 2928/13, Az. beim BFH: IV R 21/16).

Praxishinweis: Einschlägige Fälle bis zur BFH-Entscheidung offen halten

Das FG weist zutreffend darauf hin, dass sich der einschlägigen Verwaltungsanweisung (BMF, Schreiben v. 20.11.2013, BStBl 2013 I S. 1493) keine eindeutige Antwort zu dieser Streitfrage entnehmen lässt. Nach § 7g Abs. 7 EStG trete jedoch bei Personengesellschaften im Rahmen der Auslegung der Vorschriften des § 7g Abs. 1 bis 6 EStG anstelle des „Steuerpflichtigen“ die „Gesellschaft“. § 7g EStG sei, soweit sie sich auf andere als Einzelunternehmer erstrecke, betriebs- und nicht personenbezogen auszulegen.

Zum Betriebsvermögen einer Personengesellschaft gehört aber in steuerlicher Hinsicht nicht nur das Gesamthandsvermögen der Gesellschaft, sondern auch das Sonderbetriebsvermögen der Gesellschafter. Dieser Auffassung ist u. E. zuzustimmen: Jede Mitunternehmerschaft unterhält insgesamt nur einen Betrieb mit allen sich daraus für § 7g EStG ergebenden Konsequenzen. Weil Sonderbetriebsvermögen keinen selbständigen Betrieb i. S. d. § 7g EStG bildet, sondern zum Betriebsvermögen der Personengesellschaft gehört, ist die beabsichtigte Investition auch im Gesamthandsvermögen möglich und umgekehrt (So auch Korn, KÖSDI 2015, S. 19510, Rn. 49). Einschlägige Fälle sollten offengehalten werden, bis der BFH die praxisrelevante Frage entschieden hat.

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