Behandlung der nichtfinanziellen Berichterstattung durch den Abschlussprüfer: IDW Prüfungshinweis

Der IDW PH 9.350.2 wurde vom IDW-Arbeitskreis „CSR Reporting“ vorbereitet und schlussendlich vom Hauptfachausschuss (HFA) am 22.9.2020 verabschiedet. Veröffentlicht wurde der IDW PH 9.350.2 in IDW Life, 11/2020, S. 905 ff.

Überblick über den Prüfungshinweis

In den Tz. 2-8 geben die gesetzlichen Pflichten zur Erstellung einer nichtfinanziellen Berichterstattung i.S.d. CSR-Richtlinie-Umsetzungsgesetzes wieder (§§ 289b ff. HGB). Nach der begrifflichen Klärung werden in den Tz. 16-19 zunächst die Verantwortlichkeiten der gesetzlichen Vertreter dargestellt, bevor dann ausführlicher die des Abschlussprüfers abgeleitet werden (Tz. 20-30). Bisher (eine Änderung ist von der EU vorgeschlagen) ist lediglich für die nichtfinanzielle Berichterstattung gefordert, dass der Abschlussprüfer prüft (und auch entsprechend bestätigt), dass eine nichtfinanzielle Berichterstattung vorgelegt wurde (§ 317 Abs. 2 Satz 4 HGB). Allerdings hat der Aufsichtsrat nach § 171 Abs. 1 Satz 4 AktG eine inhaltliche Prüfung vorzunehmen, bei der auch ein Abschlussprüfer unterstützend hinzugezogen werden kann. In diesem Falle muss eine Bekanntmachung der Beurteilung des Prüfungsergebnisses erfolgen (§§ 289b Abs. 4 und 315b Abs. 4 HGB). Konkretere Leitlinien, wie die sog. „Vollständigkeitsprüfung“ sowie die „inhaltliche Prüfung“ durchgeführt werden sollen oder z.B. welcher Umfang und Tiefgang dabei gefordert ist, werden dabei im IDW PR 9.350.2 gegeben. Auch der ISA [DE] 720 (Revised) und seine Anwendung im Rahmen der Prüfung von „sonstigen Informationen“ wird thematisiert.

Abschlussprüfer muss nichtfinanzielle Erklärung kritisch auf Abweichungen würdigen

So wird etwa darauf verwiesen, dass gem. ISA [DE] 720 (Revised) die im Lagebericht enthaltene, nicht inhaltlich geprüfte nichtfinanzielle Erklärung ein Beispiel für Berichte darstelle, die sonstige Informationen i.S.d. ISA [DE] 720 (Revised) seien, ebenso wie der gesonderte nichtfinanzielle Bericht, der außerhalb des Lageberichts als Teil des Geschäftsberichts anzusehen sei. Für den Abschlussprüfer bedeutet dies, dass er verpflichtet ist, die sonstigen Informationen zu lesen und diese kritisch auf Abweichungen zu den Inhalten der prüfungspflichtigen Teile zu würdigen. Außerdem hat er im Bestätigungsvermerk über die Prüfung des Abschlusses und des Lageberichts über die sonstigen Informationen zu berichten.

Die vier Offenlegungsvarianten der nichtfinanziellen Erklärung

Am umfangreichsten ausgefallen sind im PH 9.350.2, Tz. 31-68, die konkreten Formulierungsbeispiele für den Abschlussprüfer – in Abhängigkeit davon, welche der vier nachstehenden und jeweils intensiv behandelten Offenlegungsvarianten das Unternehmen wählt:

1. Nichtfinanzielle Erklärung als besonderer Abschnitt im Lagebericht
2. Angaben der nichtfinanziellen Erklärung an geeigneten Stellen im Lagebericht
3. Offenlegung des gesonderten nichtfinanziellen Berichts zusammen mit dem Lagebericht
4. Veröffentlichung des gesonderten nichtfinanziellen Berichts auf der Internetseite des Unternehmens

Für jede dieser vier grundsätzlichen Offenlegungsvarianten legt das IDW ausführlich dar, welche Implikationen damit für den Abschlussprüfer verbunden sind. Sofern der Abschlussprüfer im Rahmen des (kritischen) Lesens und Würdigens schlussfolgert, dass nicht korrigierte, wesentliche falsche Darstellungen der nichtfinanziellen Berichterstattung vorliegen, folgt daraus nicht zwangsläufig eine Modifizierung des Prüfungsurteils im Bestätigungsvermerk zum Abschluss oder zum Lagebericht – unabhängig davon, ob der Abschlussprüfer die nichtfinanzielle Berichterstattung vor oder nach dem Datum des Bestätigungsvermerks erhält. Dies gilt jedoch nur, wenn diese wesentlichen falschen Darstellungen der nichtfinanziellen Berichterstattung nicht zur Entdeckung wesentlicher falscher Darstellungen im Abschluss oder in den in die inhaltliche Prüfung einbezogenen Angaben des Lageberichts führen (PH 9.350.2, Tz. 30).

Prüfungshinweis gibt Abschlussprüfern weitere Handlungssicherheit

Insgesamt trägt der Prüfungshinweis des IDW der gestiegenen Relevanz der nichtfinanziellen Berichterstattung Rechnung – und ist insofern begrüßenswert, als er dem Abschlussprüfer weitere Handlungssicherheit vermittelt, v.a. hinsichtlich der Formulierungen in seinem Bestätigungsvermerk. Aufgrund der stetig zunehmenden Komplexität der nichtfinanziellen Berichterstattung und deren Prüfung ist es aber notwendig, konkretere Prüfungsstandards zu entwickeln, die auch den Anwendern klare Hinweise für eine ordnungsgemäße Ausgestaltung geben. Der PH 9.350.2 ist daher als Anfang vonseiten des IDW zu sehen, das fachliche Gerüst für die Prüfung nichtfinanzieller Informationen weiter zu verbessern, um etwa Erwartungslücken bei den Berichtsadressaten zu vermeiden. Der momentane Status quo, welche Prüfungshandlungen zur Beurteilung der inhaltlichen Richtigkeit der nichtfinanziellen Berichterstattung gesetzt werden, ist für die Berichtsadressaten nämlich oftmals nur schwer zu durchschauen.

Ausblick: Nichtfinanzielle Berichterstattung im Lagebericht sowie inhaltliche Prüfung

Zum Abbau dieser Vielfalt hat die EU-Kommission vorgeschlagen, die nichtfinanzielle Berichterstattung zwingend im Lagebericht zu platzieren, durch Berichterstattungsstandards qualitativ und quantitativ zu erweitern und zu präzisieren sowie eine bislang freiwillige inhaltliche Prüfungspflicht zumindest schrittweise einzuführen. Erst dann vermag es die nichtfinanzielle Berichterstattung, ihr volles Nutzenpotenzial zu entfalten.

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