Selbstständige Buchhalter nicht zur Erstellung von USt-Voranmeldungen berechtigt - Lösungsansätze

Früherer „Helfer in Steuersachen“ wurde abgeschafft

Die geschäftsmäßige Hilfeleistung in Steuersachen entwickelte sich in Deutschland aus einem zunehmenden Bedarf an Beratung in diesem Rechtsbereich. In der Reichsabgabenordnung von 1936 wurde erstmals die Hilfeleistung bei der Erfüllung von Buchführungspflichten genannt (§ 107a). Neben Steuerberatern, Rechtsanwälten und Wirtschaftsprüfern waren zur uneingeschränkten geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen auch Personen befugt, denen das Finanzamt eine allgemeine Erlaubnis erteilt hatte, sog. „Helfer in Steuersachen“; diese Möglichkeit besteht schon lange nicht mehr.

So alt wie diese Vorschrift ist, ist auch die rechtliche Auseinandersetzung, wozu selbständige Buchhalter berechtigt sind.

Aktuelles BFH-Urteil zum Verbot von USt-Voranmeldungen 

Bereits mit Urteil vom 1.3.1983 (VII R 27/82, BStBl II 1983, 318) hatte der BFH entschieden, dass die geschäftsmäßige Hilfeleistung bei der Erstellung von USt-Voranmeldungen den steuerberatenden Berufen vorbehalten ist.

Aktuell hat sich der BFH (Urteil v. 7.6.2017, II R 22/15) nochmals mit dieser Frage beschäftigt und hatte zu entscheiden, ob die vom Steuerberatungsgesetz als Ausnahmen vom Verbot der unbefugten Hilfeleistung in Steuersachen genannten Tätigkeiten nicht auch die Erstellung von USt-Voranmeldungen umfasst.

§ 5 StBerG (Steuerberatungsgesetz) definiert das Verbot der unbefugten Hilfeleistung in Steuersachen, § 6 StBerG regelt Ausnahmen hiervon. Das Verbot gilt demnach nicht für

1. die Erstattung wissenschaftlich begründeter Gutachten,
2. die unentgeltliche Hilfeleistung in Steuersachen für Angehörige im Sinne des § 15 AO (Abgabenordnung),
3. die Durchführung mechanischer Arbeitsgänge bei der Führung von Büchern und Aufzeichnungen, die für die Besteuerung von Bedeutung sind; hierzu gehören nicht das Kontieren von Belegen und das Erteilen von Buchungsanweisungen,
4. das Buchen laufender Geschäftsvorfälle, die laufende Lohnabrechnung und das Fertigen der Lohnsteuer-Anmeldungen, soweit diese Tätigkeiten verantwortlich durch Personen erbracht werden, die nach Bestehen der Abschlussprüfung in einem kaufmännischen Ausbildungsberuf oder nach Erwerb einer gleichwertigen Vorbildung mindestens drei Jahre auf dem Gebiet des Buchhaltungswesens in einem Umfang von mindestens 16 Wochenstunden praktisch tätig gewesen sind.

Laut BFH USt-Voranmeldungen nicht von der Ausnahmeregelung des § 6 Nr. 4 StBerG erfasst

Laut Auffassung des BFH wird die Erstellung von USt-Voranmeldungen weder vom Wortlaut noch vom Sinn und Zweck des § 6 Nr. 4 StBerG erfasst.

Allerdings haben auch das OLG Düsseldorf und das OLG Hamm schon vor Jahren festgestellt, dass § 6 Nr. 4 StBerG im Hinblick auf seinen klaren Wortlaut und unter Berücksichtigung der mit der Vorschrift verfolgten Zielsetzung nicht entsprechend auf die Erstellung von USt-Voranmeldungen angewendet werden kann (OLG Düsseldorf, Urteil v. 19.10.2001, 23 U 29/01, OLG-Report Hamm Düsseldorf Köln 2002, 210 sowie OLG Hamm, Urteil v. 18.7.2006, 4 U 17/06, DStRE 2006, 1562).

§ 12 GG regelt die Berufsfreiheit. Der BFH sieht durch die Einschränkung keinen Verstoß hiergegen (anderer Ansicht Pruns, Zeitschrift für Bilanzierung, Rechnungswesen und Controlling 2017, 37, 75).

Praxis-Hinweis: Unterschiedliche Wertung von Lohnsteueranmeldungen und USt-Voranmeldungen nicht unbedingt nachvollziehbar 

Es ist aus Praxissicht nicht unbedingt nachzuvollziehen, warum selbständige Buchhalter Lohnsteueranmeldungen erstellen dürfen, man ihnen die Erstellung von USt-Voranmeldungen hingegen verbietet. Auch das Lohnsteuerrecht ist neben den grundlegenden gesetzlichen Regelungen sehr stark durch Einzelfallentscheidungen (Kasuistik) geprägt und erfordert ein umfangreiches Fachwissen. Wenn der BFH davon ausgeht, dass diejenigen, die Lohnabrechnungen durchführen dürfen, im Fall schwierigen Fragen sich der Hilfe eines Steuerberaters bedienen, so könnte dies doch genauso hinsichtlich der Umsatzsteuer gelten!

Weitere Ausführungen des BFH wenig überzeugend

Die weiteren Ausführungen in der Urteilsbegründung des BFH dazu, warum ein (Bilanz-)Buchhalter USt-Voranmeldungen (im Gegensatz zu Lohnsteueranmeldungen) nicht erstellen darf, können aus meiner Sicht nicht vollends überzeugen.

Laut BFH erfordert die richtige Erstellung der USt-Voranmeldung eine umfassende Kenntnis des Umsatzsteuerrechts. Dabei gebe es keine wesentliche Vorschrift des Umsatzsteuergesetzes (UStG), die bei der Erstellung von USt-Voranmeldungen nicht grundsätzlich beachtet werden muss. Meiner Meinung nach gilt dies gleichermaßen bezüglich des Lohnsteuerrechts; im Übrigen kommt hier noch dazu, dass neben entsprechenden Kenntnissen des Lohnsteuerrechts gleichwohl entsprechende Kenntnisse des Sozialversicherungsrechts erforderlich sind.

Allerdings erkennt auch der BFH an,  dass es zahlreiche Fälle gibt, in denen sich keine rechtlichen Besonderheiten ergeben und die USt-Voranmeldung daher ohne besondere Schwierigkeiten erstellt werden kann. Dies veranlasste ihn offensichtlich trotzdem nicht, einer Lockerung des Steuerberatungsrechts zuzustimmen, denn er will seine Meinung nicht vom Schwierigkeitsgrad des jeweiligen Einzelfalls abhängig machen. In diesem Punkt ist dem BFH sicherlich zuzustimmen, denn ansonsten würden bezüglich der Frage nach dem Schwierigkeitsgrad unzählige Rechtsstreitigkeiten entstehen. Daher kann der Gesetzgeber diesen Punkt sicherlich nur einheitlich entscheiden (vgl. auch bereits BFH, Urteil v. 1.3.1983, VII R 27/82, BStBl II 1983, 318; zustimmend Kammergericht Berlin, Urteil v. 27.9.1988, 5 U 1330/87, Die Steuerberatung 1989, 228).

Der BGH (Urteil v. 22.4.1999, GH Urteil vom 22.04.1999 - IX ZR 112/98, DStRE 1999, 732) hatte in einem früheren Urteil bereits die Ansicht vertreten, dass die geschäftsmäßige Hilfeleistung bei der Erstellung von USt-Voranmeldungen den steuerberatenden Berufen vorbehalten ist, denn es handele sich dabei um einen mit der Berechnung der Steuer durch den Unternehmer selbst verbundenen Steueranmeldungsvorgang (§ 18 Abs. 1, 2 und 2a UStG), der umfassende Kenntnisse des Umsatzsteuerrechts voraussetze und im Interesse der Allgemeinheit und der Steuerpflichtigen anderen Personen als einem ausgebildeten steuerlichen Berater nicht überlassen werden dürfe. Da kann man eigentlich nur wiederholen, dass diese Aussage gleichermaßen für die Lohnabrechnung bzw. Lohnsteueranmeldung gilt!

Urteil des BFH zur USt-Voranmeldung durch (Bilanz-)Buchhalter ist praxisfremd

Insgesamt ist das BFH-Urteil als praxisfremd zu werten. Wenn (Bilanz-)Buchhalter ermächtigt sind, laufende Geschäftsvorfälle zu kontieren und zu buchen, so werden hier alle Weichen für die USt-Voranmeldung gestellt. Besondere Anforderungen könnte man durchaus an die jährliche USt-Erklärung stellen und diese den zur Steuerberatung ermächtigten Personen vorbehalten. Die USt-Jahreserklärung, nicht die USt-Voranmeldung erfordert die abschließende Würdigung der Regelungen des UStG. Nach unserer Meinung erfordert erst die Erstellung der USt-Jahreserklärung ein eigenverantwortliches und sachkundiges Tätigwerden, das auch die kritische Prüfung und eine gesetzesgerechte Auswertung der durch den Buchhalter gelieferten Zahlen einschließt.

Erneute Kritik der Berufsverbände

Der BVBC (Pressemitteilung vom 21.7.2017) kritisiert in aller Deutlichkeit, dass der BFH mit diesem Urteil seiner bisherigen Linie treu bleibt und damit kontinuierlich und beharrlich seit nunmehr über 35 Jahren die im Grundgesetz verankerte Berufsfreiheit ignoriert.

In seinem Urteil von 1980 hatte das BverfG ausgeführt, dass jeder Buchhalter diejenigen Tätigkeiten, die er in einer Berufsausbildung erlernt hat, auch ausüben können muss.

Dabei darf es keinen Unterschied machen, ob er selbstständig oder im Angestelltenverhältnis tätig ist. Buchhalter erwerben aber in ihrer Ausbildung die für die Erstellung der USt-Voranmeldung notwendigen Kenntnisse. Als Angestellte von Unternehmen und Steuerberatern fertigen sie deshalb auch jeden Monat USt-Voranmeldungen an. Es gibt keinen Grund, das ihren selbständigen Kollegen nicht ebenfalls zu erlauben.

Lösungsansatz zur (nicht erlaubten) USt-Voranmeldung durch (Bilanz-)Buchhalter: Kooperation

Die Kooperation von Personen, die nicht selbst zur Steuerberatung qualifiziert sind, mit Steuerberatern war lange nicht zulässig, zwar nicht konkret gesetzlich verboten, aber sowohl gemäß rechtlicher Auslegung der Steuerberaterkammer als auch des BMF. Man sah hierin eine nicht zulässige steuerliche Hilfeleistung. Seit dem 1.4.2005 ist die freie Mitarbeit bei Steuerberatern nunmehr auch solchen Personen erlaubt, die nicht selbst die berufsständigen Voraussetzungen zur generellen Hilfe in Steuersachen haben. Zuvor hatte der BFH bereits festgestellt, dass die freie Mitarbeit bei einem Steuerberater keine unbefugte Hilfeleistung in Steuersachen ist (BFH, Urteile v. 4.10.1995, V II R 38/95, BStBl II 1996, 488 und v. 12.8.1997, VII R 32/97, BStBl II 1998, 166).

Aber erst auf Intervention des Bundeskartellamtes (Schreiben vom 6.9.2004), dass die bestehende Einschränkung einen Eingriff in den freien Wettbewerb darstelle, wurde die Berufsordnung der Steuerberater (BOStB) geändert.

Nach § 17 BOStB ist es Steuerberatern nun ausdrücklich gestattet, auch solche Personen als freie Mitarbeiter zu beschäftigen, die selbst nicht zur unbeschränkten Hilfe in Steuersachen befugt sind. Voraussetzung ist, dass diese Personen weisungsgebunden unter der fachlichen Aufsicht und beruflichen Verantwortung des Steuerberaters tätig werden. Selbständige (Bilanz-)Buchhalter hatten seit Aufhebung des Buchführungsprivilegs 1980 bereits ein relativ weites Tätigkeitsfeld, u.a. Kontieren und Erfassen der laufenden Geschäftsvorfälle als Kernstück jeder ordnungsmäßigen Buchführung. Die Möglichkeit der Kooperation mit Steuerberatern schafft nun ein zusätzliches Spektrum.

Rückblick zur Hilfeleistung in Steuersachen durch (Bilanz-)Buchhalter

Die Hilfeleistung in Steuersachen darf gemäß § 2 Satz 1 StBerG geschäftsmäßig nur von Personen und Vereinigungen ausgeübt werden, die hierzu befugt sind. Dies gilt ohne Unterschied für hauptberufliche, nebenberufliche, entgeltliche oder unentgeltliche Tätigkeit. Andere als die in den §§ 3, 3a und 4 StBerG bezeichneten Personen und Vereinigungen dürfen nach § 5 Abs. 1 Satz 1 StBerG nicht geschäftsmäßig Hilfe in Steuersachen leisten, insbesondere nicht geschäftsmäßig Rat in Steuersachen erteilen.

Die Hilfeleistung in Steuersachen erfolgt geschäftsmäßig, wenn jemand ausdrücklich oder erkennbar die Absicht verfolgt, die Tätigkeit in gleicher Art zu wiederholen und zu einem wiederkehrenden oder dauernden Bestandteil seiner selbständigen Beschäftigung zu machen.

Im Rahmen solcher Kooperationen muss allerdings der Steuerberater gegenüber dem Mandanten auftreten und verantwortlich zeichnen. Ein Vertrag, in dem sich ein Buchhalter zu Buchführung und Steuerberatung verpflichtet, ist grundsätzlich insgesamt nichtig, dies gilt auch, wenn ein Steuerberater für den Buchhalter als Erfüllungsgehilfen tätig wird (BGH, Urteil v. 14.4.2005, IX ZR 109/04, BFH/NV Beilage 2005, 383). Die „Unterbeauftragung“ eines Steuerberaters ist also keine Option.

Selbständig handelt,

• wer sich nach eigenem Willen und in eigener Verantwortung,
• unabhängig von den Weisungen einer übergeordneten Person betätigt (BFH, Urteil v. 4.10.1995, VII R 38/95, BStBl II 1996, 488).

Geschäftsmäßig kann eine Hilfeleistung auch dann sein, wenn sie nur für eine bestimmte Person erfolgt. Dies gilt zumindest dann, wenn sich die Hilfeleistung über einen längeren Zeitraum erstreckt und die einzelnen Tätigkeiten verschiedene Rechtsgebiete berühren (BFH, Beschluss v. 8.10.2010, II B 111/10, BFH/NV 2011, 73).

Die Hilfeleistung in Steuersachen umfasst nach § 1 Abs. 2 Nr. 2 StBerG auch die Hilfeleistung bei der Führung von Büchern und Aufzeichnungen sowie bei der Aufstellung von Abschlüssen, die für die Besteuerung von Bedeutung sind. Hilfeleistung in diesem Sinne ist auch die Mitwirkung bei der Anfertigung und Abgabe von Steuererklärungen (BFH, Urteil v. 19.10.2016, II R 44/12, BFH/PR 2017, 101, Rz. 19).

Einschränkung des Buchführungsprivilegs

Die Hilfe in steuerlichen Angelegenheiten seitens der „Helfer in Steuersachen“ wurde zu Beginn der 60er Jahre eingeschränkt. Seit dem StBerG 1961 war die Hilfeleistung bei der Erfüllung der Buchführungspflichten den steuerberatenden Berufen vorbehalten. Die Helfer in Steuersachen konnten eine Prüfung zum Steuerbevollmächtigen ablegen.

Zur Hilfe in Steuersachen zählten ursprünglich sämtliche Tätigkeiten im Zusammenhang mit der Buchführung, bekannt unter dem Begriff des „Buchführungsprivilegs“ der steuerberatenden Berufe.

Das BVerfG hat 1980 (Beschluss v. 18.6.1980, 1 BvR 697/77, BSt II 1980, 706) hat zumindest dahingehend entschieden, dass das vollumfängliche Buchführungsprivileg seitens der steuerberatenden Berufe, wie es noch bis zum StBerG 1975 (§ 5 Abs. 1 StBerG 1975) verankert war, mit dem Grundgesetz unvereinbar ist. Demnach sollte u.a. das Buchen laufender Geschäftsvorfälle nicht allein Privileg der steuerberatenden Berufe sein. Im Nachgang zu diesem Beschluss hob das BVerfG ferner die Einschränkung auch bezüglich der laufenden Lohnbuchhaltung auf (Beschluss v. 27.1.1982, 1 BvR 807/80, BStBl II 1982, 281). Aufgrund der Rechtsprechung des BVerfG musste der Gesetzgeber folgende Tätigkeiten aus dem Katalog der sog. „Vorbehaltsaufgaben“ herausnehmen:

• Kontieren und Erfassen der laufenden Geschäftsvorfälle,
• laufende Lohnabrechnungen und
• Erstellung von Lohnsteueranmeldungen,

natürlich vorausgesetzt, dass diese Tätigkeiten verantwortlich durch Personen erbracht werden, die über eine ausreichende Ausbildung und berufliche Erfahrung verfügten.

Mit der Erlaubnis zum "Buchen laufender Geschäftsvorfälle" wurde der Tatsache Rechnung getragen, dass die Kontierung die wichtigste Tätigkeit bei der Buchung laufender Geschäftsvorfälle darstellt und kontierte Belege auch von buchhalterisch nicht vorgebildeten Personen verbucht werden können. Gleichzeitig vertritt der BFH aber auch die Meinung, dass sich aus der Beschränkung auf „laufende“ Geschäftsvorfälle zweifelsfrei ergibt, dass weitergehende Tätigkeiten, wie die Einrichtung der Buchführung und die Abschlussarbeiten, nicht unter die Regelung des § 6 Nr. 4 StBerGfallen.

Sicherlich wird seitens der (Bilanz-)Buchhalter begrüßt, dass sie Lohnabrechnungen durchführen und auch Lohnsteueranmeldungen vornehmen dürfen, weil der BFH der Meinung ist, dass hierbei im Allgemeinen keine schwierigen rechtlichen Wertungen verlangt werden. In Übereinstimmung mit dem BVerfG geht der BFH davon aus, dass die zur laufenden Lohnabrechnung befugten Personen in der Lage sind, bei schwierigen Steuerrechtsfragen einen qualifizierten steuerlichen Berater hinzuzuziehen und ihm die Beratung in diesen Sachen zu überlassen.

Allerdings blieb es dabei, dass das Buchführungsprivileg der steuerberatenden Berufe nach dem StBerG weiterhin die Einrichtung der Finanzbuchhaltung (Erstellung des Kontenplanes) und der Lohnbuchhaltung (Einrichtung der Lohnkonten) umfasst. Lediglich mechanische Arbeitsgänge und steuerlich irrelevante Hilfeleistungen bei der Einrichtung von Buchhaltungen sind von dem Privileg ausgenommen (BFH, Urteil v. 12.1.1988, VII R 60/86, BStBl II 1988, 380).

Immer wieder Diskussion um Ausweitung der Befugnisse selbstständiger Buchhalter und Bilanzbuchhalter

Eine Ausweitung der Befugnisse von selbständigen Buchhaltern und Bilanzbuchhaltern wird immer wieder, auch seitens des Gesetzgebers diskutiert. Eine tatsächliche Änderung der Befugnisse hat es seit den zuvor genannten Beschlüssen des BVerfG von 1980 und 1982 faktisch aber nicht mehr gegeben.

Die IHK-Prüfung zum Bilanzbuchhalter zählt wohl zu den anspruchsvollsten Prüfungen, die von der IHK abgenommen werden. Strenge Zugangsvoraussetzungen wie einen kaufmännischen Abschluss, mehrere Jahre Berufserfahrung im Bereich Finanz- und Rechnungswesen sind zu erfüllen. Die Berufspraxis muss dabei inhaltlich wesentliche Bezüge zu den Aufgaben eines angehenden Bilanzbuchhalters haben. Berufsverbände, z.B. der Bundesverband der Bilanzbuchhalter und Controller e.V. (BVBC), sowie Industrieverbände, wie der Deutsche Industrie- und Handelskammertag (DIHK), treten seit Jahren für die Erweiterung der Rechte von Bilanzbuchhaltern hinsichtlich buchhalterischer und steuerlicher Tätigkeiten ein. Der Deutsche Steuerberaterverband e.V. hingegen hat sich regelmäßig gegen eine Liberalisierung des Steuerberatungsrechts gewehrt (im Schreiben vom 22.9.2006 als Stellungnahme zu geplanten Gesetzesänderungen hat der Verband die umsatzsteuerliche Vorbereitung von Bilanzbuchhaltern allenfalls als „Erste-Hilfe-Kurs“ zur Umsatzsteuer bezeichnet).

Mit dem aktuellen Urteil des BFH ist erst einmal davon auszugehen, dass sich über Jahre hinweg in diesem Punkt nichts ändern wird. Eine Chance bietet allenfalls eine Klage gegen Ungleichbehandlung innerhalb der EU, wenn man z.B. nach Österreich schaut: Selbstständige Bilanzbuchhalter in Österreich werden staatlich bestellt. Sie dürfen nicht nur Bilanz oder Jahresabschluss erstellen, sie dürfen diese auch anschließend beim Finanzamt einreichen. Sie dürfen zudem ihre Mandanten gegenüber den Finanzbehörden vertreten, allerdings sind sie gesetzlich verpflichtet, sich regelmäßig fortzubilden und eine Vermögensschadenhaftpflichtversicherung abzuschließen.