Umsatzsteuer 2017: wichtige Änderungen im Überblick

Im Jahr 2016 gab es nur wenige Änderungen im UStG selbst, dennoch ist eine ganze Reihe von Aspekten zu beachten, die durch Rechtsprechung und Finanzverwaltung aufgeworfen wurden. Auch EU-rechtliche Vorgaben, die z.T. schon vor Jahren verabschiedet wurden und zum Jahreswechsel in Kraft treten, dürfen nicht übersehen werden.

Kleinbetragsrechnung

Eine wichtige Änderung ist die Anhebung der Grenze für Kleinbetragsrechnungen (§ 33 UStDV) von 150 EUR auf 250 EUR durch das Bürokratieentlastungsgesetz II. Die Anhebung tritt (rückwirkend) zum 1.1.2017 in Kraft. Ursprünglich war eine Erhöhung auf 200 EUR vorgesehen. Der Bundestag hat den Gesetzentwurf am 30.3.2017 verabschiedet. Der Bundesrat hat am 12.5.2017 zugestimmt. Am 5.7.2017 wurde das Gesetz nun auch endlich im BGBl I (S. 2143) veröffentlicht.

Sondervorauszahlung

Unternehmer, die monatlich Umsatzsteuer-Voranmeldungen abgeben müssen und hierfür eine Dauerfristverlängerung beantragen, müssen eine Sondervorauszahlung leisten. Diese wird im letzten Voranmeldungszeitraum des Besteuerungszeitraums, für den die Fristverlängerung gilt, angerechnet, also regelmäßig in der Voranmeldung für Dezember. Führt die Anrechnung der Sondervorauszahlung zu einem Überschuss, wird dieser nach der bisherigen Verwaltungspraxis an den Unternehmer erstattet. Der BFH hatte jedoch entschieden, dass ein Überschuss nicht erstattet wird, sondern erst mit der Umsatzsteuer für das Kalenderjahr zu verrechnen ist (BFH, Urteil v. 16.12.2008, VII R 17/08). Nur soweit die Sondervorauszahlung auch durch diese Verrechnung nicht verbraucht ist, entsteht lt. BFH ein Erstattungsanspruch.

Dies hätte bei den betroffenen Unternehmern zu Liquiditätsnachteilen geführt. Daher wurde die bisherige Verwaltungspraxis im Rahmen einer sog. Mantelverordnung ausdrücklich in § 48 Abs. 4 UStDV festgeschrieben. Danach ist die Sondervorauszahlung bei der Festsetzung der Vorauszahlung für den letzten Voranmeldungszeitraum des Besteuerungszeitraums zu berücksichtigen, für den die Fristverlängerung gilt. Ein ggf. verbleibender Erstattungsanspruch wird mit Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis aufgerechnet (§ 226 AO), im Übrigen erstattet.

Belegnachnachweis bei Ausfuhrlieferungen

Eine weitere Änderung aus der Mantelverordnung ist bereits im Laufe des Jahres 2016 in Kraft getreten: Im Nachweisbeleg für die Steuerbefreiung von Ausfuhrlieferungen nach § 10 Abs. 1 UStDV wird bei den Angaben hinsichtlich des Belegausstellers seither auf den mit der Beförderung beauftragten Unternehmer abgestellt. Hierdurch wurde eine Gleichstellung von Spediteurbescheinigungen für Zwecke innergemeinschaftlicher Lieferungen einerseits und für Ausfuhrlieferungen andererseits erreicht. Während bei Ausfuhrlieferungen früher immer der mit der Beförderung beauftragte Spediteur den Nachweisbeleg erstellen musste, kann für Zwecke des Nachweises einer innergemeinschaftlichen Lieferung der Beleg auch von dem tatsächlichen Frachtführer ausgestellt werden. Nunmehr ist dies auch bei Ausfuhrlieferungen möglich, was die Nachweiserstellung vereinfacht.

Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand

Die Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand wurde bereits im Rahmen des Steueränderungsgesetzes 2015 neu geregelt (mehr dazu in den Umsatzsteuer Änderungen 2016). Die Regelungen des neuen § 2b UStG sind aber frühestens ab 1.1.2017 anzuwenden; die betroffenen juristischen Personen des öffentlichen Rechts (z.B. Gemeinden) können die Anwendung aber noch bis 2021 herauszögern.

Wichtig: Das Wahlrecht zur weiteren Anwendung der bisherigen Rechtslage (§ 2 Abs. 3 UStG a.F.) muss bis 31.12.2016 ausgeübt werden. Einzelheiten enthält das BMF-Schreiben vom 19.4.2016.

Hinweis: Am 16.12.2016, kurz vor Inkrafttreten der Neuregelungen hat das BMF ein umfassendes Anwendungsschreiben veröffentlicht.

Modernisierung des Besteuerungsverfahrens

Die Modernisierung des Besteuerungsverfahrens macht auch vor der Umsatzsteuer nicht Halt. Allerdings sind die Auswirkungen (bis jetzt noch) marginal: In § 18a UStG wurde eine Sonderregelung zum Verspätungszuschlag (§ 152 AO) bei Zusammenfassenden Meldungen (ZM) gestrichen, die praktisch ins Leere lief, weil für verspätet übermittelte Zusammenfassende Meldungen ohnehin keine Verspätungszuschläge festgesetzt wurden. § 152 AO ist jetzt aus den AO-Vorschriften, die auch auf die Zusammenfassende Meldung anzuwenden sind, explizit ausgenommen.

Wichtig: Die verspätete Abgabe oder auch die Nicht-Abgabe einer Zusammenfassenden Meldung ist weiterhin durch Zwangsmittel nach §§ 328 ff. AO, insbesondere durch die Erhebung eines Zwangsgeldes sanktioniert.

Ab 2017 muss es dem Steuerpflichtigen bei Steuererklärungen, die zu einer ausschließlich automationsgestützten Steuerfestsetzung führen können, möglich sein, Angaben zu machen, die nach seiner Auffassung Anlass für eine Bearbeitung durch Amtsträger sind. Diese Vorgabe wurde in den Vordrucken für die Umsatzsteuererklärung 2017 berücksichtigt, die erstmals schon vor Jahresbeginn veröffentlicht wurden.

Die frühe Veröffentlichung der Vordrucke hat außerdem zur Folge, dass Unternehmer, die ihre Tätigkeit in 2017 einstellen oder aus anderen Gründen einen kürzeren Besteuerungszeitraum haben, nicht mehr die Vordrucke des Vorjahres verwenden müssen.

Hinweis: Die Praxis der frühzeitigen Veröffentlichung der Erklärungsvordrucke wird auch künftig beibehalten, kann aber zur Folge haben, dass die Vordrucke bei unterjährigen Rechtsänderungen erneut angepasst werden müssen.

Steuersatz bei Fotobüchern

Die Anbieter sog. Fotobücher verkauften diese bislang häufig wie gewöhnliche Bücher zum ermäßigten Steuersatz (7 %). Aufgrund ihrer Einreihung in die Kombinierte Nomenklatur unterliegen Fotobücher jedoch dem Regelsteuersatz (19 %). Dies hat die Finanzverwaltung mit Schreiben vom 20.4.2016 klargestellt. Bis Ende 2016 wird die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes nicht beanstandet, ab 1.1.2017 muss dann mit 19 % abgerechnet werden.

Anpassung des UStAE zum 31.12.2016

Regelmäßig zum Jahresende passt die Finanzverwaltung den Umsatzsteuer-Anwendungserlass (UStAE) an. Dabei wird insbesondere neue Rechtsprechung eingearbeitet. Rechtliche Neuerungen oder Änderungen der Rechtsauffassung sind eher die Ausnahme. Dennoch sollte man das Schreiben nicht unbeachtet lassen. In diesem Jahr umfasst das BMF-Schreiben vom 19.12.2016 immerhin 27 Seiten.

Kommentierung der wichtigsten Neuerungen aus dem Anpassungsschreiben zum UStAE

Dienstleistungen im Zusammenhang mit Grundstücken

Zum 1.1.2017 treten die Art. 13b, 31a und 31b der Durchführungsverordnung zur Mehrwertsteuer-Systemrichtlinie (MwStSystRL-DVO) in Kraft. Diese betreffen Dienstleistungen im Zusammenhang mit Grundstücken und wurden durch die Durchführungsverordnung (EU) Nr. 1042/2013 eingefügt. Es ist damit zu rechnen, dass die Finanzverwaltung diese Änderungen im UStAE berücksichtigt (im o.g. Schreiben zur Anpassung des UStAE zum 31.12.2016 sind jedoch noch keine entsprechenden Hinweise enthalten).

Nachtrag: Das BMF hat mit Datum vom 10.2.2017 ein Schreiben zu dieser Thematik veröffentlicht (Zur Kommentierung).

Hinweis: Auswirken könnten sich die Änderungen z.B. bei Leistungen im Zusammenhang mit Messen im Ausland (Abgrenzung zwischen Grundstücksleistung und einheitlicher Veranstaltungsleistung), aber auch bei Rechtsdienstleistungen im Zusammenhang mit ausländischen Grundstücken. Rechtsanwälte und Steuerberater müssen sich ggf. im Ausland umsatzsteuerlich registrieren, wenn sie entsprechende Leistungen erbringen.

Umsatzsteuer 2017: Womit ist zu rechnen?

Das Umsatzsteuerrecht steht niemals still; auch für 2017 sind in verschiedenen Bereichen Veränderungen zu erwarten, zumal eine ganze Reihe praktischer USt-Fragen auf ihre Beantwortung durch Gesetzgeber, Rechtsprechung und Finanzverwaltung wartet. Außerdem stehen auf europäischer Ebene weitreichende systematische Eingriffe in das Umsatzsteuerrecht bevor.

Nachfolgend eine (nicht abschließende) Auswahl wichtiger Themen:

Rückwirkende Berichtigung von Rechnungen

Der EuGH hat in einem aktuellen Urteil die rückwirkende Berichtigung von Rechnungen grundsätzlich für möglich gehalten. Im Streitfall ging es um die spätere Ergänzung der Rechnung um in der ursprünglichen Rechnung fehlende Steuernummern bzw. USt-IdNr. Ob die rückwirkende Berichtigung auch für andere fehlende oder fehlerhafte Rechnungsbestandteile gilt, ist aber noch offen. Ein klärendes BMF-Schreiben wäre hilfreich.

Wichtig: Der BFH hat am 21.12.2016 ein Grundsatz-Urteil zur rückwirkenden Rechnungsberichtigung (V R 26/15) veröffentlicht (siehe die Pressemitteilung des BFH). Danach gilt Folgendes:

Berichtigt der Unternehmer eine Rechnung nach § 31 Abs. 5 UStDV, wirkt dies auf den Zeitpunkt der erstmaligen Ausstellung der Rechnung zurück (Änderung der Rechtsprechung).

Eine berichtigungsfähige Rechnung liegt jedenfalls dann vor, wenn sie Angaben enthält

• zum Rechnungsaussteller,
• zum Leistungsempfänger,
• zur Leistungsbeschreibung,
• zum Entgelt und
• zur gesondert ausgewiesenen Umsatzsteuer.

Die Rechnung kann bis zum Schluss der letzten mündlichen Verhandlung vor dem FG berichtigt werden.

Der BFH hat sich in dieser Entscheidung auf die o.g. Senatex-Entscheidung des EuGH berufen. Das Urteil widerspricht der bisherigen Verwaltungspraxis und bedeutet auch eine Aufgabe der bisherigen Rechtsprechung zu diesem Thema.

Hinweis: Die rückwirkende Berichtung einer Rechnung ist für die Unternehmen deshalb so interessant, weil dadurch ggf. Nachzahlungszinsen (§ 233 AO) vermieden werden können.

Vorsteuerabzug aus Rechnungen mit Postfachadresse

Eine weitere Frage im Zusammenhang mit dem Vorsteuerabzug aus Rechnungen betrifft die Angabe der Anschrift des leistenden Unternehmers und des Leistungsempfängers. Fraglich ist, ob die Angabe von Postfachadressen ausreichend ist oder ob unter der Adresse wirtschaftliche Tätigkeiten entfaltet werden müssen. Was die Anschrift des leistenden Unternehmers angeht, vertritt der BFH die Ansicht, dass wirtschaftliche Aktivitäten erforderlich sind (Urteil v. 22.7.2015, V R 23/14), hat diese Frage aber dem EuGH zur Klärung vorgelegt (Beschlüsse v. 6.4.2016, V R 25/15 und XI R 20/14).

Bezüglich des Leistungsempfängers lässt die Finanzverwaltung die Angabe von Postfach- oder Großkundenadressen ausdrücklich zu (Abschn. 14.5 Abs. 2 Satz 3 UStAE) und hält auch daran fest (vgl. BMF, Schreiben an die BStBK v. 13.9.2016).

Reihengeschäfte

Bei einem Reihengeschäft liegen Umsatzgeschäfte mehrerer Unternehmer über denselben Liefergegenstand vor, bei denen der Gegenstand auf direktem Weg vom ersten Unternehmer an den letzten Abnehmer in der Reihe befördert oder versendet wird. Dabei ist die Beförderung oder Versendung nur einer der Lieferungen zuzuordnen; nur bei dieser sog. warenbewegten Lieferung kommt ggf. die Steuerbefreiung für Ausfuhrlieferungen oder für innergemeinschaftliche Lieferungen in Betracht.

Die Zuordnung der warenbewegten Lieferung führt in der Praxis immer wieder zu Problemen. Die Finanzverwaltung orientiert sich maßgeblich daran, welcher der beteiligten Unternehmer den Transport veranlasst hat bzw. an den Frachtzahlerkonditionen. Die (uneinheitliche) Rechtsprechung verlangt eine umfassende Würdigung des jeweiligen Einzelfalls und stellt die Frage in den Vordergrund, wann und wo in der Lieferkette die Verfügungsmacht an dem Liefergegenstand übergegangen ist (vgl. BFH, Urteile v. 25.2.2015, XI R 30/13 und XI R 15/14). Diese Frage ist im Tagesgeschäft häufig nur schwer zu beantworten und die Rechtsprechung daher wenig praxistauglich. Der BFH selbst hat eine gesetzliche Klarstellung angeregt. Das BMF hat bereits Ende 2015 einen entsprechenden Diskussionsentwurf an die Verbände versandt. Bisher ist jedoch noch kein Gesetzgebungsverfahren daraus geworden. Vielleicht ist es 2017 soweit…

Reverse Charge bei Bauleistungen

Die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers (Reverse Charge) bei Bauleistungen war in den letzten Jahren einem beispiellosen Hin-und-her der Rechtsänderungen unterworfen. Die in der Folge mit dem KroatienAnpG vom 25.7.2014 eingeführte Abtretungsregelung für die sog. Bauträgerfälle in § 27 Abs. 19 UStG war im letzten Jahr Gegenstand zahlreicher finanzgerichtlicher Entscheidungen (u.a. FG Münster, Urteile v. 15.3.2016, 15 K 1553/15 U und 15 K 3669/15 U). Der BFH hat in einem AdV-Verfahren ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Regelung gehegt (Beschluss v. 27.1.2016, V B 87/15). Die Entscheidung in der Hauptsache bleibt abzuwarten, auch sie könnte in 2017 anstehen.

Organschaft

Darf der deutsche Gesetzgeber Personengesellschaften als Organgesellschaften im Rahmen einer umsatzsteuerrechtlichen Organschaft ausschließen? Nein, hat der EuGH gesagt (C-108/14, C-109/14); die Folgeentscheidungen des BFH (u.a. V R 25/13; XI R 38/12; XI R 17/11) lassen jedoch im Detail abweichende Auffassungen von V. und XI. Senat erkennen. Die Praxis wartet daher schon seit Längerem auf eine Klärung durch das BMF. Ein entsprechendes Schreiben befindet sich noch in der Abstimmung und wird voraussichtlich im Jahr 2017 veröffentlicht.

Mehrwertsteueraktionsplan der EU-Kommission

Im April 2016 hat die EU-Kommission eine Mitteilung über ihren Mehrwertsteueraktionsplan veröffentlicht. Wesentliche Bestandteile des Aktionsplans sind:

• Künftiges endgültiges EU-Mehrwertsteuersystem für den grenzüberschreitenden Handel
• Sofortige Maßnahmen zur Bekämpfung des Mehrwertsteuerbetrugs im Rahmen der derzeitigen Vorschriften
• Mehr Autonomie der Mitgliedstaaten bei der Festsetzung ermäßigter Steuersätze
• Unterstützung für den elektronischen Geschäftsverkehr und für KMU

Spannend wird vor allem die Einführung des endgültigen Mehrwertsteuersystems für den grenzüberschreitenden Handel sein: Die EU-Kommission möchte hierzu im Jahr 2017 einen Vorschlag vorlegen. Geplant ist, dass grenzüberschreitende Umsätze wie bisher zu den im Bestimmungsmitgliedstaat geltenden Steuersätzen besteuert werden ("Bestimmungslandprinzip"). Die Steuererhebung soll nach und nach auf ein weniger betrugsanfälliges System umgestellt werden. Mithilfe eines EU-weiten Webportals soll die Steuererhebung für die Unternehmen einfacher und für die Mitgliedstaaten robuster werden. Die bislang steuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferungen sollen im Bestimmungsland besteuert werden und die Steuer im Sinne eines „One stop shop“ durch den Staat, in dem der Unternehmer ansässig ist, für den Bestimmungsmitgliedstaat erhoben werden.

Die EU-Kommission will zudem die Mehrwertsteuerregelungen für den grenzüberschreitenden elektronischen Geschäftsverkehr modernisieren und vereinfachen (siehe dazu die Pressemitteilung der EU-Kommission vom 1.12.2016). Ein Aspekt dabei ist die Anwendung ermäßigter Steuersätze für physische und elektronische Veröffentlichungen gleichermaßen.
Darüber hinaus will die Kommission das Wachstum von kleinen und mittleren Unternehmen (KMU) fördern. Hierfür soll in 2017 ein Paket zur Mehrwertsteuervereinfachung vorgelegt werden, das den KMU insbesondere grenzüberschreitende Umsätze erleichtert.

Tipp der Redaktion: Steuer Check-up 2017

Wenn Sie sich über die Umsatzsteuer hinaus einen Überblick über die steuerlichen Rechtsänderungen für das Jahr 2017 und die Veranlagung 2016 verschaffen möchten, empfehlen wir Ihnen den Steuer Check-up 2017. Der Praxis-Ratgeber enthält wichtige Neuerungen aus Gesetzgebung, Rechtsprechung und Verwaltung – bedarfsgerecht strukturiert und mit zahlreichen Tipps und Hinweisen.