Fachbeiträge & Kommentare zu Einkommensteuergesetz

Rz. 80 Bis zum Eintritt des Versorgungsfalls, also im Anwartschaftszeitraum, ist der Teilwert der Pensionsrückstellung – solange das Dienstverhältnis fortbesteht – zu bemessen nach dem Barwert der künftigen Pensionsleistungen abzüglich des sich auf denselben Zeitpunkt ergebenden Barwerts noch ausstehender, betragsmäßig gleichbleibender Jahresbeträge.[1] Der Barwert der künft...mehr

Rz. 29 Die Vorschrift bestimmt den Kreis derer, die als Berechtigte und Verpflichtete einer Pensionsverpflichtung infrage kommen, nur mittelbar. § 6a Abs. 1 EStG verwendet den wenig deutlichen Begriff des Pensionsberechtigten. Daraus wäre zu folgern, dass dazu jeder gehören kann, der eine Pensionszusage erhalten hat. Aus § 6a Abs. 3 EStG geht einschränkend hervor, dass zwisc...mehr

Rz. 13 Soweit für die Handelsbilanz ein Passivierungswahlrecht galt (Rz. 9) bzw. durch die Übergangsregelung des Art. 28 EGHGB noch gilt (Rz. 10), lag bzw. liegt die steuerrechtliche Bedeutung des § 6a EStG – neben den Regelungen zur Höhe der Pensionsrückstellung – darin, das handelsrechtliche Bilanzierungswahlrecht für die Steuerbilanz zu übernehmen, im Gegensatz zum allgem...mehr

Rz. 30 Grundlage für die Bilanzierung einer Rückstellung ist nach allgemeinen Regeln eine betrieblich veranlasste Verbindlichkeit. Deshalb muss auch die Pensionszusage betrieblich veranlasst sein. Nur eine i. S. v. § 4 Abs. 4 EStG betrieblich veranlasste Zusage kann zu einer kapitalmindernden Bilanzierung führen. Diese Voraussetzung wirkt ihrerseits wiederum beschränkend auf ...mehr

Rz. 89 § 6a Abs. 4 S. 1 EStG bestimmt auch für Neuzusagen trotz der Passivierungspflicht seinem Wortlaut nach eine Höchstgrenze für Zuführungen. Wegen der bestehenden Passivierungspflicht (Rz. 11, 16) ist bei Neuzusagen diese Höchstgrenze jedoch stets auszuschöpfen. Eine andere Handhabung führt zu einem fehlerhaften Bilanzausweis (str.[1]; vgl. Rz. 88c). In Höhe des Anwachsen...mehr

Rz. 78 Der Teilwertbegriff im Rahmen von § 6a EStG entspricht grundsätzlich dem üblichen steuerrechtlichen Teilwertbegriff, allerdings in einer sachspezifischen Ausprägung.[1] Der Teilwert einer Pensionsverpflichtung ist der Wert, den ein fiktiver Erwerber des Betriebs – unter der Annahme seiner Fortführung – als Passivum bei der Betriebsübernahme ansetzen würde. Unter der (...mehr

Rz. 27 Im Rahmen des dargelegten Bereichs der Altersversorgung erfasst die Regelung des § 6a EStG ausschließlich die sog. unmittelbaren Versorgungszusagen: Der Arbeitgeber verpflichtet sich selbst zur Erbringung der Versorgungsleistungen, der Begünstigte hat nur ihm gegenüber Versorgungsansprüche. Damit ist der Bereich der Pensionsrückstellungen zunächst von der Direktversich...mehr

Rz. 76 Der Barwert oder Gegenwartswert einer zukünftigen Leistung errechnet sich bei sicher eintretendem Leistungsanfall durch Abzinsung. Da bei künftigen Pensionsleistungen vor Eintritt des Versorgungsfalls neben der Frage, wie lange die Leistungen zu erbringen sind, auch unsicher ist, ob der Versorgungsfall überhaupt eintritt oder möglicherweise durch Eintritt der Invalidi...mehr

Rz. 6 Nach § 100 Abs. 3 Nr. 1 EStG muss der Arbeitslohn des Arbeitnehmers im Lohnzahlungszeitraum, für den der Förderbetrag geltend gemacht wird, im Inland dem LSt-Abzug unterliegen. Hiervon ist auch während der Eltern- und Pflegezeit oder des Bezugs von Krankengeld auszugehen, wenn der Arbeitgeber seinen Beitrag auch in dieser Zeit weiter gewährt. Unerheblich ist, ob der Ar...mehr

Rz. 117 Pensionsverpflichtungen sind grundsätzlich – meist mit, teilweise aber auch ohne Mitwirkung des Begünstigten – auf Dritte übertragbar. Dabei sind 2 Fallgruppen zu unterscheiden: zum einen die Übertragung zwischen den unterschiedlichen Durchführungswegen im Bereich desselben zusagenden Arbeitgebers, zum anderen die Übernahme der Versorgungsverpflichtung durch einen ne...mehr

Rz. 3 Arbeitgeber i. S. d. § 38 Abs. 1 EStG dürfen für jeden begünstigten Arbeitnehmer mit einem ersten Dienstverhältnis vom Gesamtbetrag der einzubehaltenden LSt einen Teilbetrag des Arbeitgeberbeitrags zur kapitalgedeckten – nicht umlagefinanzierten – betrieblichen Altersversorgung (Förderbetrag) entnehmen und bei der nächsten LSt-Anmeldung gesondert absetzen. Die Förderung...mehr

Rz. 11 Soweit alle oben ausgeführten Voraussetzungen erfüllt sind, beträgt der Förderbetrag 30 % des begünstigten Arbeitgeberbeitrags, also mindestens 72 EUR und – unter Berücksichtigung des maximal nach § 100 Abs. 6 EStG steuerfreien Höchstbeitrags von 480 EUR – höchstens 144 EUR. Höchstwerte sollen durch das Grundrentengesetz (GruReG) angehoben werden (Rz. 1).[1] Der Förder...mehr

Rz. 65 Erstmals gebildet werden darf eine Pensionsrückstellung für das Wirtschaftsjahr, in dem die Pensionszusage erteilt wird, und zwar in einer rückstellungsfähigen Weise, also insbesondere rechtsverbindlich, schriftlich und ohne schädlichen Widerrufsvorbehalt. Spätestens am Bilanzstichtag müssen die erforderlichen Voraussetzungen vorliegen, damit eine Rückstellung gebilde...mehr

Rz. 61 Die Pensionszusage muss schriftlich erteilt sein. Es genügt somit Schriftlichkeit der Zusage des Arbeitgebers, die Annahmeerklärung des Arbeitnehmers bedarf keiner besonderen Form. Sie kann mündlich, ggf. auch stillschweigend erteilt werden.[1] Sie darf allerdings nicht vollkommen fehlen, weil sonst die Zusage als annahmebedürftiges Rechtsgeschäft nicht rechtswirksam ...mehr

Rz. 35 Pensionsrückstellungen sind Rückstellungen im üblichen Sinn. Für sie gelten somit auch die allgemeinen Voraussetzungen für die Bildung von Rückstellungen. Die zugrunde liegende Verpflichtung muss Schuldcharakter haben (oder jedenfalls eine wirtschaftliche Last darstellen), wirtschaftlich im abgelaufenen Wirtschaftsjahr verursacht sein und es muss eine hinreichende Wah...mehr

Rz. 68c Neben das Mindestalter tritt als alternatives Mindesterfordernis der Eintritt der Unverfallbarkeit. Damit kann eine Pensionsrückstellung unabhängig vom Lebensalter des Pensionsberechtigten gebildet werden, sobald die Pensionsanwartschaft unverfallbar geworden ist. Dies hat Bedeutung bei Entgeltumwandlungen i. S. d. § 1a BetrAVG (vgl. Vor § 4b EStG Rz. 49). Denn nach ...mehr

Rz. 73 Die versicherungsmathematische Gleichverteilung beruht auf der Überlegung, dass die Ansammlung einer Rückstellung auf einen bestimmten Zeitraum zu verteilen ist. Endzeitpunkt dieses Zeitraums ist der voraussichtliche Eintritt des Versorgungsfalls. Anfangszeitpunkt ist beim geltenden Teilwertverfahren der Zeitpunkt des Dienstbeginns, genauer der Beginn des Wirtschaftsj...mehr

Rz. 82 Mit bzw. nach Eintritt des Versorgungsfalls entspricht der Teilwert der Pensionsrückstellung dem Barwert der voraussichtlich zu leistenden künftigen Pensionszahlungen. Dies geschieht anhand der biometrischen Rechengrundlagen, mittels derer die künftigen Pensionsleistungen (bis Alter 115) mit der Wahrscheinlichkeit ihrer Inanspruchnahme gewichtet werden. Zur Errechnung...mehr

Rz. 88d Für Altzusagen besteht ein handels- wie steuerrechtliches Wahlrecht für die Bildung von Pensionsrückstellungen (Rz. 13). Der Pensionsverpflichtete kann somit für jedes Wirtschaftsjahr im Rahmen des Höchstbetrags nach § 6a Abs. 4 S. 1 EStG neu entscheiden, ob und ggf. in welcher Höhe er Zuführungen zu den Pensionsrückstellungen vornehmen will. Eine Verpflichtung zu ei...mehr

2.1 Sachlicher Anwendungsbereich Rz. 19 Nach § 6a EStG darf für eine Pensionsverpflichtung eine Rückstellung gebildet werden. Vorausgesetzt ist eine betriebliche Veranlassung. Eine Rückstellungsbildung setzt Gewinnermittlung durch Vermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG oder Bilanzierung nach § 5 EStG voraus. Bei Einnahme-Überschuss-Rechnung nach § 4 Abs. 3 EStG wirken sich er...mehr

9.1 Pensionsrückstellungen für Gesellschafter-Geschäftsführer einer Kapitalgesellschaft Rz. 102 Der Geschäftsführer (bzw. das Vorstandsmitglied[1]) einer Kapitalgesellschaft ist Organ der Gesellschaft. In dieser Funktion ist er zur Ausübung der Geschäftsführungstätigkeit verpflichtet. Ob er daneben auch aufgrund eines Arbeitsvertrags dienstleistungsverpflichtet sein kann, ist...mehr

2.2.1 Pensionsberechtigter, Pensionsverpflichteter Rz. 29 Die Vorschrift bestimmt den Kreis derer, die als Berechtigte und Verpflichtete einer Pensionsverpflichtung infrage kommen, nur mittelbar. § 6a Abs. 1 EStG verwendet den wenig deutlichen Begriff des Pensionsberechtigten. Daraus wäre zu folgern, dass dazu jeder gehören kann, der eine Pensionszusage erhalten hat. Aus § 6a...mehr

4.1 Unterscheidung zwischen Anwartschaft und Eintritt des Versorgungsfalls Rz. 63 § 6a Abs. 2 EStG unterscheidet für die erstmalige Rückstellungsbildung zwischen einer Rückstellung vor Eintritt des Versorgungsfalls (Abs. 2 Nr. 1), Rückstellung nach Eintritt des Versorgungsfalls (Abs. 2 Nr. 2). Vor Eintritt des Versorgungsfalls, also im Zeitraum der Anwartschaft, darf eine Rückst...mehr

1.1 Rechtsentwicklung Rz. 1 § 6a EStG wurde erstmals 1954 kodifiziert. In früherer Zeit hatte der RFH die steuerliche Anerkennung von Pensionsrückstellungen entsprechend der betriebswirtschaftlichen Zielsetzung, Kapital zur Finanzierung der späteren Rentenzahlung anzusammeln, unter dem Gesichtspunkt der Eigenversicherung gesehen und Zuführungen zum Rückstellungskapital i. S. ...mehr

Rz. 1 Durch das Betriebsrentenstärkungsgesetz[1] wurde mit § 100 EStG eine neue Vorschrift eingeführt, die speziell Geringverdiener, die keine ausreichenden eigenen Mittel zur Verfügung haben bzw. für die sich eine auf Entgeltumwandlung basierende betriebliche Altersversorgung aufgrund der niedrigen und nicht vorhandenen LSt-Entlastung steuerlich nicht rechnet, ab 1.1.2018 u...mehr

Rz. 83 Maßgeblich für die Teilwertberechnung sind die Verhältnisse am Bilanzstichtag. Deshalb sind der Teilwertberechnung auf einen bestimmten Stichtag z. B. die künftig zu erwartenden Pensionsleistungen in der Höhe zugrunde zu legen, wie sie sich nach den Verhältnissen dieses Bilanzstichtags ergeben (§ 6a Abs. 3 S. 2 Nr. 1 S. 2 Halbs. 2 EStG). Nur in Aussicht stehende, am B...mehr

Rz. 83b Nach dem Stichtagsprinzip richtet sich die Höhe der Pensionsrückstellung zu einem bestimmten Bilanzstichtag nach dem am Bilanzstichtag erreichten Verpflichtungsumfang. Die künftigen Pensionsleistungen sind mit dem Betrag anzusetzen, der sich nach den Verhältnissen des Stichtags ergibt (§ 6a Abs. 3 S. 2 Nr. 2 S. 2 Halbs. 2 EStG). Dieser Leistungsumfang wird dann aller...mehr

Rz. 12 Ob eine Zusage vor oder nach dem Stichtag erteilt ist, hängt davon ab, wann für den Pensionsberechtigten der Rechtsanspruch aus der Zusage entsteht. Wann der Rechtsanspruch entsteht, ist nach arbeitsrechtlichen Grundsätzen zu entscheiden (Rz. 41). Danach können Versorgungsverpflichtungen auch ohne ausdrückliche und schriftliche Zusage, z. B. mündlich oder aufgrund bet...mehr

Rz. 8 Durch die Zusage, einem Arbeitnehmer und/oder seinen Hinterbliebenen eine Versorgungsrente zu zahlen, entsteht für den Arbeitgeber eine durch den Eintritt des Versicherungsfalls bedingte Verpflichtung zur Erbringung künftig fällig werdender Leistungen. Diese Verbindlichkeit ist vom Zeitpunkt der Zusage bis zum Eintritt des Versorgungsfalls dem Grunde und der Höhe nach ...mehr

Rz. 75 Das seit 1975 geltende Teilwertverfahren ist ebenfalls eine Art versicherungsmathematischer Gleichverteilung. Allerdings wird hierbei die Verteilung nicht nur auf den Zeitraum zwischen Zusage und voraussichtlichem Versorgungseintritt vorgenommen; der Verteilungszeitraum beginnt vielmehr grundsätzlich bereits mit Beginn des Dienstverhältnisses, frühestens jedoch mit Be...mehr

Rz. 13 Um eine einfache Verwaltung der Verträge und eine rechtssichere Geltendmachung der Förderbeträge zu ermöglichen[1], sind die Verhältnisse im Zeitpunkt der Beitragsleistung maßgeblich. Spätere Änderungen, z. B. bei schwankendem Arbeitslohn, sind unbeachtlich (Rz. 8). Diese Vereinfachungen können sich sowohl vorteilhaft (Jahresbeitrag wird in einem Monat gezahlt, in dem...mehr

Rz. 81 Scheidet der Pensionsberechtigte im Anwartschaftszeitraum aus dem Dienstverhältnis aus und bleibt, wie insbesondere nach Eintritt der Unverfallbarkeit, seine Anwartschaft gleichwohl erhalten, so entfällt die Möglichkeit, die notwendige Ansammlung des Rückstellungsvolumens weiterhin auf die Wirtschaftsjahre einer aktiven Tätigkeit des Pensionsberechtigten zu verteilen....mehr

Rz. 63 § 6a Abs. 2 EStG unterscheidet für die erstmalige Rückstellungsbildung zwischen einer Rückstellung vor Eintritt des Versorgungsfalls (Abs. 2 Nr. 1), Rückstellung nach Eintritt des Versorgungsfalls (Abs. 2 Nr. 2). Vor Eintritt des Versorgungsfalls, also im Zeitraum der Anwartschaft, darf eine Rückstellung frühestens für das Wirtschaftsjahr der Zusage gebildet werden (Abs....mehr

Rz. 70 Scheidet der Arbeitnehmer vor Eintritt des Versorgungsfalls unter Aufrechterhaltung der Anwartschaft aus dem Dienstverhältnis aus, so sieht § 6a Abs. 3 S. 2 Nr. 2 EStG hierfür eine besondere Teilwertermittlung vor (Rz. 81). Dies beruht auf dem Umstand, dass mangels einer aktiven Dienstleistungstätigkeit des Berechtigten in der Zukunft die Pensionsleistungen nicht weit...mehr

Rz. 77 Pensionsrückstellungen werden üblicherweise in der Bilanz mit einem Sammelposten ausgewiesen, weil es sich i. d. R. um eine Vielzahl gleichartiger Posten handelt. Gleichwohl ist der Teilwert einer jeden Pensionsverpflichtung grundsätzlich einzeln zu bewerten, weil jede Pensionsverpflichtung ein besonderes, von den anderen Verpflichtungen unabhängiges Wirtschaftsgut da...mehr

Rz. 38 Für die Bildung von Pensionsrückstellungen enthält § 6a Abs. 1 EStG vier einschränkende Voraussetzungen. Eine Pensionsrückstellung darf nach Nr. 1 bis 3 dieser Vorschrift nur gebildet werden, wenn und soweit ein Rechtsanspruch auf die Versorgungsleistungen besteht (Nr. 1), die Zusage sich nicht auf künftige gewinnabhängige Bezüge erstreckt, keinen schädlichen Widerrufsvo...mehr

Rz. 84 Künftige Veränderungen der Pensionsleistungen – also Erhöhungen und Verminderungen nach Schluss des jeweiligen Wirtschaftsjahres – dürfen somit bei der Teilwertberechnung dieses Bilanzstichtags nach § 6a Abs. 3 S. 2 Nr. 1 S. 4 EStG nicht berücksichtigt werden, wenn sie hinsichtlich des Zeitpunkts ihres Wirksamwerdens oder ihres Umfangs ungewiss sind. Dazu gehört bei w...mehr

Rz. 119 Der Unternehmer kann das Risiko, vorzeitig oder termingerecht aus der Pensionszusage in Anspruch genommen zu werden, durch Abschluss einer Rückdeckungsversicherung versichern. Versicherungsnehmer und Bezugsberechtigter aus der Rückdeckungsversicherung ist der Unternehmer, Versicherter ist der Arbeitnehmer. Erfasst der Rückversicherungsvertrag die gesamten möglichen A...mehr

Rz. 111 Nahe stehend sind Personen, die in einem besonderen persönlichen Verhältnis zum Stpfl. stehen. Neben nahen Verwandten können dies auch andere Personen wie z. B. Lebensgefährten sein.[1] Arbeitnehmer-Ehegatten können ebenso wie mitarbeitenden Familienangehörigen (Kinder) und auch Lebenspartnern innerhalb steuerlich anzuerkennender Arbeitsverhältnisse Pensionszusagen er...mehr

Rz. 24 Tantiemen und Gewinnbeteiligungen sind i. d. R. keine Versorgungsleistungen, sondern laufende Leistungsentgelte, die einen besonders erfolgreichen Einsatz des Arbeitnehmers in einem bestimmten Zeitraum (regelmäßig: Wirtschaftsjahr) bewirken und vergüten sollen. Deshalb dienen diese Leistungen im Normalfall nicht dem Zweck, den Arbeitnehmer zu versorgen. Eine Pensionsv...mehr

Rz. 96 Das Gesetz enthält keine ausdrücklichen Vorschriften über die Auflösung der Pensionsrückstellungen. Das ist auch nicht erforderlich, denn die teilweise oder vollständige Auflösung einer Pensionsrückstellung ergibt sich von selbst als Folge der Verminderung des nach § 6a Abs. 3 EStG errechneten Teilwerts, wenn die Pensionsverpflichtung wegfällt oder sich vermindert. Fä...mehr

3.1.1 Verhältnis der Vorschrift zu §§ 5, 6 EStG Rz. 32 § 6a EStG beinhaltet eine besondere Regelung für Rückstellungen für Pensionsverbindlichkeiten. Diese Regelung ist spezieller als die allgemeinen Rechtsgrundsätze, wie sie nach §§ 5, 6 EStG unter Einbeziehung der Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung für Rückstellungen allgemeiner Arten gelten. Soweit § 6a EStG Vorschrift...mehr

3.1 Allgemeines 3.1.1 Verhältnis der Vorschrift zu §§ 5, 6 EStG Rz. 32 § 6a EStG beinhaltet eine besondere Regelung für Rückstellungen für Pensionsverbindlichkeiten. Diese Regelung ist spezieller als die allgemeinen Rechtsgrundsätze, wie sie nach §§ 5, 6 EStG unter Einbeziehung der Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung für Rückstellungen allgemeiner Arten gelten. Soweit § 6a ...mehr

9.2.1 Grundsatz Rz. 106 Pensionszusagen des Einzelunternehmers zugunsten seiner eigenen Person sind zivilrechtlich nicht möglich[1] und stellten – ihre zivilrechtliche Zulässigkeit unterstellt – Gewinnverwendung und deshalb Entnahmen dar; sie dürfen nicht nur gem. § 4 Abs. 1 und 4 EStG den Gewinn nicht mindern, eine Pensionsrückstellung für einen Einzelunternehmer würde zudem...mehr

Rz. 102 Der Geschäftsführer (bzw. das Vorstandsmitglied[1]) einer Kapitalgesellschaft ist Organ der Gesellschaft. In dieser Funktion ist er zur Ausübung der Geschäftsführungstätigkeit verpflichtet. Ob er daneben auch aufgrund eines Arbeitsvertrags dienstleistungsverpflichtet sein kann, ist arbeitsrechtlich umstritten.[2] Dies wird allerdings für den Bereich der betrieblichen...mehr

Rz. 20 Eine Pensionsverpflichtung beruht auf der Zusage eines Unternehmens, seinen Arbeitnehmern für das Alter oder den Eintritt einer Invalidität oder deren Hinterbliebenen für den Fall des Todes aus betrieblichen Mitteln eine Versorgung (Pension) zu gewähren.[1] Der Begriff stimmt mit dem der unmittelbaren Versorgungszusage (§ 1 Abs. 1 S. 2 BetrAVG) oder der Direktzusage ü...mehr

Rz. 108 Tritt ein pensionsberechtigter Arbeitnehmer als Mitunternehmer in die Gesellschaft ein, so sind die vor und nach dem Eintritt liegenden Zeiträume unterschiedlich zu behandeln: Die vor dem Eintritt "erdiente" Anwartschaft ist und bleibt rückstellungsfähig. Da mit dem Eintritt in die Gesellschaft das weitere Erdienen der Pensionsrückstellung als Vergütung im Dienst der...mehr

Rz. 4 Die Mittel zur Finanzierung der Altersversorgung aufgrund einer Pensionszusage werden vom Arbeitgeber aufgebracht. Die Arbeitnehmer können sich – im Gegensatz zur Direktversicherung und zur Pensionszusage über Pensionskassen – nicht durch eigene Beiträge beteiligen, weil dadurch für den Arbeitgeber ein versicherungsaufsichtsrechtlich genehmigungspflichtiges Versicherun...mehr

Rz. 107 Die genannten Grundsätze gelten auch für die Fälle mittelbarer Beauftragung zur Geschäftsführung, wie sie für die GmbH & Co. KG typisch sind. Ist der Kommanditist als Gesellschafter-Geschäftsführer der Komplementär-GmbH mit der Führung der Geschäfte der KG betraut, so ist er trotz des nur mittelbaren, nämlich über die GmbH vermittelten, Geschäftsführungsauftrags eige...mehr

Rz. 110 Wird eine GmbH, die zulässigerweise für ihren Gesellschafter-Geschäftsführer eine Pensionsrückstellung gebildet hat, in eine Personengesellschaft umgewandelt und wird der Berechtigte durch die Umwandlung Mitunternehmer der Personengesellschaft, so bleibt entsprechend Rz. 108 die während der GmbH-Zeit bis zur Umwandlung gebildete Rückstellung erhalten. Die Pensionsver...mehr